Jurisprudencia Tributaria mexicana 2014 efectúa una clara distinción entre inversión y gastos corrientes, puntualizando además la deducción de aquellos gastos que sean indispensables para la generación de rentas gravadas
2 marzo, 2015 Deja un comentario
Alan Emilio en Huancayo febrero 2015
Resulta recomendable considerar lo resuelto por el Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa de los Estados Unidos Mexicanos en el 2014 respecto a diversos puntos vinculados con el Impuesto a la Renta:
1. “Las deducciones constituyen un derecho para los contribuyentes de deducir los gastos indispensables para la obtención de las utilidades gravadas”
2. “Para que nazca el derecho a deducir gastos, es indispensable que la documentación con la que se compruebe el cumplimiento de los requisitos fiscales, contenga la fecha que corresponda al ejercicio por el cual se pretende realizar la deducción, pues de ello depende que se tenga derecho o no a efectuar la deducción en un periodo determinado”.
3. “El legislador si puede establecer requisitos para que proceda efectuar las deducciones a través de los cuales se pueda corroborar que efectivamente el contribuyente incurrió en las erogaciones o gastos que se pretendan descontar de la utilidad fiscal obtenida”.
4. Tratándose de mejoras al activo fijo al constituir una inversión su deducción únicamente procede vía depreciación (forma progresiva), mediante la aplicación, en cada ejercicio, de los porcientos máximos autorizados por la norma, sobre el monto original de inversión, las cuales podrán empezar a deducirse a elección del contribuyente, a partir del ejercicio en que se inicie la utilización de los bienes o desde el ejercicio siguiente. En tanto, los gastos por mantenimiento y conservación del bien, al revestir una naturaleza diversa a la inversión del activo fijo, deben sujetarse a una mecánica de deducción diferente a la antes planteada; es decir, dichas erogaciones podrán deducirse de manera inmediata. De esta manera, resulta de suma importancia para el contribuyente distinguir la clase de trabajo u operación que efectuará sobre su activo fijo, y así determinar qué tipo de mecanismo de deducción resulta procedente.
Alan Emilio Matos Barzola
Especialista en Derecho Tributario y en Normas Internacionales de Información Financiera
Expositor experto en materia tributario contable a nivel nacional
TESIS SELECCIONADA, NIVEL DE DETALLE
LEY DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA
VII-P-1aS-1033
DEDUCCIONES DE PAGOS REALIZADOS POR TERCEROS A CUENTA DE LOS CONTRIBUYENTES. PROCEDENCIA DE LAS.- El artículo 31 fracción III, de la Ley del Impuesto sobre la Renta, prevé que cuando el monto que pretenda deducirse exceda de $2,000.00, los pagos deben efectuarse mediante cheque nominativo del contribuyente para abono en cuenta del beneficiario, tarjeta de crédito, débito o de servicios, o a través de los monederos electrónicos autorizados por el Servicio de Administración Tributaria o de traspasos de cuentas, y que los pagos en cheque pueden hacerse a través de traspasos de cuentas en instituciones de crédito o casas de bolsa. Por su parte, el artículo 35 del Reglamento de la Ley del Impuesto sobre la Renta, dispone que cuando el contribuyente efectúe erogaciones a través de un tercero, excepto tratándose de contribuciones, viáticos o gastos de viaje, deberá expedir cheques nominativos a favor de este o mediante traspasos de cuentas en instituciones de crédito o casas de bolsa, y cuando dicho tercero realice pagos por cuenta del contribuyente, estos deberán estar amparados con documentación que reúna los requisitos previstos en el señalado artículo 31 fracción III, de la Ley del Impuesto sobre la Renta. Por lo cual, las deducciones de los pagos realizados por terceros a cuenta de los contribuyentes, procederán únicamente cuando dichos pagos cumplan con los requisitos establecidos en el artículo 31 fracción III aludido; por lo que, la sola expedición de cheques nominativos a favor de un tercero, no libera a los contribuyentes de verificar que se cumpla con los mencionados requisitos para estar en posibilidades de deducir los pagos correspondientes.
Juicio Contencioso Administrativo Núm. 26685/12-17-08-1/366/14-S1-02-04.- Resuelto por la Primera Sección de la Sala Superior del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, en sesión de 24 de abril de 2014, por unanimidad de 5 votos a favor.- Magistrada Ponente: Nora Elizabeth Urby Genel.- Secretario: Lic. Juan Pablo Garduño Venegas.
(Tesis aprobada en sesión de 7 de octubre de 2014)
R.T.F.J.F.A. Séptima Época. Año IV. No. 41. Diciembre 2014. p. 147
26685/12-17-08-1/366/14-S1-02-04
C O N S I D E R A N D O :
[…]
CUARTO.- […]
Ahora bien, una vez precisados los argumentos de las partes, este Cuerpo Colegiado estima INFUNDADOS los agravios hechos valer por la demandante, en atención a las siguientes consideraciones:
En principio, a efecto de facilitar la comprensión del análisis que será desarrollado en el presente Considerando, esta Juzgadora estima necesario delimitar la Litis que será objeto de estudio en los siguientes apartados:
a) Si la cantidad de $********** debía ser deducida como una “inversión de activo fijo” y no así como un “gasto de mantenimiento y conservación” como lo efectuó la contribuyente **********, en razón de que las adiciones y mejoras efectuadas a la bodega de cuenta constituían una inversión sujeta a depreciación de conformidad con lo establecido en el artículo 42 primer párrafo fracciones I y VI, de la Ley del Impuesto sobre la Renta.
b) Si de conformidad con lo establecido en los artículos 31 fracción III, de la Ley del Impuesto sobre la Renta en relación con el diverso 35 de su norma reglamentaria, resultaba procedente que la contribuyente **********, dedujera la cantidad de $**********, al tratarse de erogaciones pagadas a través de un tercero (fondo revolvente).
c) Si la factura ********** puede considerarse como aquella documentación comprobatoria que amparaba el monto de $**********; y de no ser así, si la demandante en la presente instancia exhibió la factura 5160, la cual a decir de la autoridad demandada amparaba la cantidad aludida.
d) Si resultaba procedente que la contribuyente **********, dedujera la cantidad de $**********, aun cuando dicho monto se hubiera facturado el 31 de diciembre de 2007, al haber sido pagado el día 02 de enero de 2008.
e) Si del análisis a la documentación proporcionada por la contribuyente fiscalizada en la presente instancia, se desvirtúan las irregularidades imputadas relacionadas con el rechazo de deducción para efectos del impuesto empresarial a tasa única en cantidades de $********** y $**********.
Establecido lo anterior, resulta dable conocer los motivos y fundamentos por los cuales la autoridad demandada rechazó la deducción de diversas cantidades para efectos del impuesto sobre la renta a la hoy actora; en esa medida, de la lectura de la resolución determinante se advierte lo siguiente:
[N.E. Se omiten imágenes]
En esa tesitura, en la parte que nos atañe la autoridad demandada rechazó la deducción de diversas cantidades para efectos del impuesto sobre la renta, en atención a las siguientes consideraciones:
Impuesto sobre la Renta
1. Deducciones. Que de la revisión efectuada al dictamen de estados financieros, declaración anual, balanzas de comprobación, pólizas contables, papeles de trabajo y documentación comprobatoria, se conoció que la contribuyente **********, dedujo indebidamente erogaciones en cantidad de $**********, toda vez que efectuó deducciones bajo los conceptos de “Material de Construcción, Herramienta y Equipos, Mano de Obra y Trámites”, registradas en su contabilidad como parte de los “Gastos de Mantenimiento de Bodega”; sin embargo, dichos gastos correspondían a inversiones al activo fijo y no así a gastos de mantenimiento y conservación, puesto que implicaban mejoras y adaptaciones al activo fijo, al tratarse de: trabajos de remodelación de bodega, trabajos de albañilería, reforzamiento del piso como placas de acero, construcción de dos fosas para dos básculas de diez toneladas, suministro e instalación de registros eléctricos, instalación eléctrica, etc.; además, de que hizo deducibles erogaciones que no estaban soportadas con documentación comprobatoria, así como erogaciones correspondientes a otro ejercicio. Monto que se integraba de la siguiente forma:
a) Inversiones de activo fijo. Que la cantidad de $********** debió de ser deducida vía depreciación, toda vez que no correspondían a gastos de mantenimiento y conservación, al tratarse de mejoras y adaptaciones al activo fijo que aumentaban el valor del activo existente ya fuera porque aumentaba la capacidad de servicio, su eficiencia, prolongaban su vida útil o ayudaban a reducir los costos de operaciones futuras; por lo que, dicho monto debió ser deducido mediante la aplicación en cada ejercicio de los porcentajes máximos autorizados por la ley de la materia, de conformidad con el artículo 29 primer párrafo fracción IV en relación con los numerales 31 primer párrafo fracción II, 37 primer y quinto párrafos fracciones I y VI, 38 primero y segundo párrafos, 40 primer párrafo fracción I inciso b) y 42 primer párrafo fracciones I y IV, de la Ley del Impuesto sobre la Renta, y el artículo 68 de su norma reglamentaria.
Que no resultaba óbice a lo anterior, el hecho de que la contribuyente **********, hubiera indicado que los bienes eran arrendados; por lo que, las erogaciones controvertidas no eran mejoras al activo fijo, al constituir mejoras y mantenimiento al inmueble arrendado, ya que de conformidad con lo establecido en el artículo 42 fracción VI, de la Ley del Impuesto sobre la Renta, las supuestas mejoras constituían construcciones o remodelaciones sujetas a depreciación y no así gastos que podían ser deducidos en su totalidad.
b) Inversiones de activo fijo que no reunían los requisitos fiscales necesarios para su deducción.
b.1. La cantidad de $********** correspondía a inversiones que no fueron pagadas con cheque nominativo, tarjeta de crédito, débito o de servicios o bien monederos electrónicos como lo disponía el artículo 31 primer párrafo fracciones III y XIX primer párrafo, de la Ley del Impuesto sobre la Renta, incumpliendo así con los requisitos fiscales para su deducción, al haber sido pagado a través de cheques al portador.
Que aun cuando, del análisis y valoración a la información y documentación proporcionada por la contribuyente fiscalizada se advirtió que tal y como lo sustentó esta, la cantidad de $********** fue pagada mediante un fondo revolvente, tal situación en nada varió el rechazo decretado, pues con tales consideraciones solo se confirmó el incumplimiento a lo establecido en el artículo 31 primer párrafo fracciones III y XIX primer párrafo, de la Ley del Impuesto sobre la Renta.
b.2. El monto de $********** correspondía a erogaciones respecto de las cuales la contribuyente fiscalizada no aportó documentación comprobatoria, incumpliendo así lo establecido en el artículo 31 primer párrafo fracción III primer párrafo y fracción XIX primer párrafo, de la Ley del Impuesto sobre la Renta.
Que si bien, la contribuyente fiscalizada proporcionó la copia de la factura número ********** por la cantidad de $********** que supuestamente amparaba el egreso controvertido; lo cierto era, que la misma no podía tomarse en cuenta, en virtud de que del análisis efectuado a la póliza de egresos número 17 de fecha 10 de diciembre de 2008, se advirtió que la factura que amparaba tal monto correspondía a la factura **********; además, de que la factura número ********** no correspondía de manera alguna al importe observado; por lo cual, persistían las irregularidades.
b.3. La cantidad de $********** correspondía a inversiones amparadas con comprobantes de ejercicios anteriores; por lo cual, se incumplió con lo previsto en el artículo 31 primer párrafo fracción XIX primer párrafo, de la Ley del Impuesto sobre la Renta, el cual señala que la fecha de expedición de la documentación comprobatoria de un gasto deducible deberá corresponder al ejercicio en el cual se efectúe la deducción.
Que además del análisis a la factura número ********** proporcionada por la contribuyente **********, tendiente a aclarar el rechazo de deducciones antes reseñado, se advirtió que la misma fue expedida el día 31 de diciembre de 2007, por lo que al tratarse de una factura expedida en el ejercicio inmediato anterior al revisado, la misma incumplía con los requisitos fiscales necesarios para su deducción establecidos en el artículo 31 primer párrafo fracción XIX primer párrafo, de la Ley del Impuesto sobre la Renta.
Por tanto, se concluyó que la contribuyente dedujo indebidamente erogaciones en cantidad de $**********, de los cuales la cantidad de $********** correspondía a inversiones con fundamento en los artículos 29 primer párrafo fracción IV en relación con los numerales 31 primer párrafo fracción II, 37 primer y quinto párrafos fracciones I y VI, 38 primero y segundo párrafos, 40 primer párrafo fracción I inciso b) y 42 primer párrafo fracciones I y IV, de la Ley del Impuesto sobre la Renta, y el artículo 68 de su norma reglamentaria; y el monto de $********** correspondía a inversiones cuyos comprobantes no reunían los requisitos fiscales necesarios para su deducción, por tratarse de erogaciones que no fueron pagadas mediante cheque nominativo, que no estaban soportadas con documentación comprobatoria, así como correspondientes a otro ejercicio como lo dispone el numeral 31 primer párrafo fracciones III y XIX primer párrafo, de la Ley del Impuesto sobre la Renta.
En ese tenor, se tiene que la autoridad hacendaria señaló como principal motivo del rechazo controvertido, que la contribuyente **********, dedujo indebidamente el monto de $********** como un gasto de mantenimiento siendo que se trataba de inversiones de activo fijo que debían sujetarse para su deducción a lo establecido en el artículo 29 primer párrafo fracción IV en relación con los numerales 31 primer párrafo fracción II, 37 primer y quinto párrafos fracciones I y VI, 38 primero y segundo párrafos, 40 primer párrafo fracción I inciso b) y 42 primer párrafo fracciones I y IV, de la Ley del Impuesto sobre la Renta, y el artículo 68 de su norma reglamentaria.
Asimismo, indicó que respecto a las cantidades de $**********, $********** y $********** correspondientes a inversiones de activo fijo, además incumplían con los requisitos para su deducción establecidos en el artículo 31 primer párrafo fracciones III y XIX primer párrafo, de la Ley del Impuesto sobre la Renta, por tratarse de erogaciones que no fueron pagadas mediante cheque nominativo, que no estaban soportadas con documentación comprobatoria, así como correspondientes a otro ejercicio.
En esa medida, es importante partir de la premisa de que las deducciones forman parte de la mecánica para determinar la base gravable del impuesto de mérito, por lo que son partidas excepcionales que el legislador, en uso de su potestad tributaria, estima que influyen en detrimento del patrimonio del contribuyente al obtener los ingresos, según se advierte del artículo 10 de la ley que regula este gravamen.
[N.E. Se omite transcripción]
Así, las deducciones, por la forma en que el legislador dispone que serán aplicadas para obtener la utilidad fiscal se clasifican en fijas, progresivas, demostrables, lineales, inmediatas, entre otras.
En ese sentido, tratándose de erogaciones por concepto de ACTIVO FIJO, el cual de conformidad con el artículo 38 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, se considera como una inversión, y define lo que debe entenderse por el mismo, en los siguientes términos:
[N.E. Se omite transcripción]
El artículo 29 fracción IV, de la Ley del Impuesto sobre la Renta establece que entre las deducciones que podrá efectuar el contribuyente, se encuentran aquellas erogaciones por conceptos de INVERSIONES, como se advierte de la siguiente transcripción:
[N.E. Se omite transcripción]
Luego, de manera particular el artículo 42 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, establece las reglas a las que deberán sujetarse la deducción de aquellas erogaciones efectuadas por conceptos de inversiones. En relación con la temática de la deducción de inversiones por concepto de activo fijo, la fracción I de la aludida porción normativa, establece lo siguiente:
[N.E. Se omite transcripción]
Del contenido del numeral transcrito se advierte:
1. Que las reparaciones y/o adaptaciones efectuadas a las instalaciones se considerarán inversiones cuando impliquen adiciones o mejoras al activo fijo;
2. Que no se considerarán inversiones aquellos gastos por concepto de conservación, mantenimiento y reparación, que se eroguen con el objeto de mantener el bien de que se trate en condiciones de operación.
En esa medida, a fin de determinar el alcance de los conceptos antes aludidos, es menester conocer la definición de cada uno de ellos.
En ese contexto, de conformidad con el artículo 68 primer párrafo, del Reglamento de la Ley del Impuesto sobre la Renta, las mejoras al activo fijo se pueden definir como aquellas erogaciones que tienen el efecto de aumentar no solo la vida útil de un bien sino también su valor en libros, incrementando su rendimiento o producción, reduciendo su costo de operación y por lo tanto otorgando un beneficio futuro a la empresa. Tal y como lo establece el contenido del aludido precepto legal:
[N.E. Se omite transcripción]
Un ejemplo de lo anterior, lo serían ampliaciones, adiciones, expansiones físicas, reemplazos o sustituciones importantes a los activos fijos.
Ahora bien, por lo que hace a los rubros denominados conservación, mantenimiento y reparación al activo fijo, no se encuentran definidos por la Ley del Impuesto sobre la Renta ni tampoco por su norma reglamentaria; por lo que, a fin de crear convicción y clarificar lo concerniente a los rubros ya mencionados, esta Juzgadora estima necesario partir de una interpretación teleológica de los mismos para que con posterioridad puedan ser ubicados en el caso concreto.
Para lo cual, el Diccionario de la Real Academia de la Lengua Española define como reparación: “aquella acción y efecto de reparar cosas materiales mal hechas o estropeadas”.
Asimismo, define como mantenimiento: “aquel conjunto de operaciones y cuidados necesarios para que instalaciones, edificios, industrias, etc., puedan seguir funcionando adecuadamente”.
Mientras que por conservación señala que: “es la acción de mantener algo o cuidar de su permanencia”.
Así, partiendo de las definiciones transcritas se colige que los conceptos de reparación, mantenimiento y conservación de activos fijos (gasto) se pueden definir el primero de ellos, como aquellas erogaciones para la restauración de rutina o recurrente a un activo fijo sin aumentar la vida útil del bien o su capacidad de servicio; es decir, solo para mantener el bien en condiciones normales de uso. Por ejemplo el cambio de una pieza que por desgaste o daño debe ser cambiada o arreglada.
En cuanto al mantenimiento y conservación, pueden ser definidos como aquellas erogaciones que prevén una posible reparación posterior como es la limpieza, pintado, etc.
En ese sentido, el tratamiento contable de dichas erogaciones dependerá del efecto que tengan estos sobre el bien en cuestión ya que solo hay dos formas de contabilizarlo; como Inversión (activo fijo) o como Gasto. Como se corrobora con el siguiente diagrama:
[N.E. Se omite cuadro]
Luego, atendiendo al impacto que dichas erogaciones generen en la vida útil del bien, así como en la calidad y productividad del servicio, el contribuyente determinará el tratamiento fiscal que destinará a cada una de ellas, toda vez que para efectos de la deducción del impuesto sobre la renta los conceptos de “inversión” y “gastos” se encuentran sujetos a mecánicas de deducción diversas.
En efecto, tratándose de mejoras al activo fijo al constituir una inversión en términos del artículo 42 fracción I, de la Ley del Impuesto sobre la Renta, su deducción se encuentra sujeta a lo establecido en el numeral 37 primer párrafo, de la citada ley; esto es, su deducción únicamente procede vía depreciación (forma progresiva), mediante la aplicación, en cada ejercicio, de los porcientos máximos autorizados por la norma, sobre el monto original de inversión, las cuales podrán empezar a deducirse a elección del contribuyente, a partir del ejercicio en que se inicie la utilización de los bienes o desde el ejercicio siguiente. Como se corrobora de la siguiente transcripción:
[N.E. Se omite transcripción]
En tanto, los gastos por mantenimiento y conservación del bien, al revestir una naturaleza diversa a la inversión del activo fijo, deben sujetarse a una mecánica de deducción diferente a la antes planteada; es decir, dichas erogaciones podrán deducirse de manera inmediata mediante el tratamiento general establecido en el artículo 31 de la Ley del Impuesto sobre la Renta.
De esta manera, resulta de suma importancia para el contribuyente distinguir la clase de trabajo u operación que efectuará sobre su activo fijo, y así determinar qué tipo de mecanismo de deducción resulta procedente.
En ese sentido, a fin de dilucidar la Litis en estudio resulta de suma importancia conocer en qué consistieron los trabajos de “mantenimiento y conservación” al activo fijo de la contribuyente **********, para tal efecto, del escrito de fecha 16 de junio de 2011, se advierte que la hoy demandante adujo lo siguiente:
Como se colige de lo anterior, la contribuyente fiscalizada indicó que los gastos erogados por concepto de “mantenimiento y conservación” consistieron en:
– Impermeabilización.
– Reforzamiento al subsuelo para que los equipos no dañaran los muros por la vibración de los mismos.
– Construcción de fosas para dos básculas de diez toneladas.
– Construcción de una fosa para una báscula de ochenta toneladas.
– Suministro e instalación de registros eléctricos, e instalación eléctrica.
En ese sentido, contrario a lo aludido por la demandante los conceptos en comento sí constituyen mejoras al activo fijo, y por ende, su deducción debía sujetarse a lo establecido en el artículo 37 primer párrafo, de la Ley del Impuesto sobre la Renta, toda vez que los tópicos antes indicados aumentan la vida útil del bien e incluso aumentan el valor del mismo, incrementando su rendimiento y por lo tanto otorgando un beneficio futuro a la contribuyente **********.
Lo anterior es así, en virtud de que tanto la impermeabilización del inmueble, el reforzamiento del subsuelo, así como el suministro e instalación de registros eléctricos e instalación eléctrica, aumentan la vida útil estimada del bien, pues sin la implementación de aquellos por el simple transcurso del tiempo y el desarrollo cotidiano de la actividad de la contribuyente fiscalizada, evidentemente existiría un detrimento mayor al estimado en el plazo productivo contemplado para el bien controvertido.
De igual manera, la construcción de tres fosas para la implementación de tres básculas de diez y ochenta toneladas, aun cuando no amplían la vida útil del bien; lo cierto es, que incrementan el valor del activo fijo e incluso aumentan su rendimiento y producción, pues al adicionarse tales instrumentos de medición el valor del bien aumenta, el servicio prestado se agiliza, y por ende, el valor de la contraprestación se eleva, otorgando un beneficio adicional a la contribuyente fiscalizada.
En ese contexto, resulta claro para este Órgano Jurisdiccional que las erogaciones efectuadas por la contribuyente **********, no constituyen gastos de conservación y mantenimiento sino mejoras al activo fijo, que debían deducirse con base al mecanismo establecido en el artículo 37 primer párrafo, de la Ley del Impuesto sobre la Renta, mediante la aplicación, en cada ejercicio, de los por cientos máximos autorizados por la norma.
Máxime, si se considera que aun cuando la demandante hubiera argumentado que dichas remodelaciones debían considerarse como un gasto al haber proporcionado servicio en un periodo menor a un año; lo cierto es, que tal situación no constituye óbice alguno para considerar a las mismas con una mejora al activo fijo, toda vez que independientemente del servicio que pudieron o no haber otorgado, su implementación subsiste, y por ende, no puede desvincularse del valor o la vida útil del activo fijo controvertido.
En efecto, la parte actora en la presente instancia no acreditó que las implementaciones controvertidas efectivamente hubieran subsistido solo por el periodo de un año (periodo en el cual el inmueble se encontraba arrendado); en otras palabras, que las básculas, la impermeabilización, el reforzamiento del suelo, así como el suministro e instalación de registros eléctricos e instalación eléctrica, hubieran sido retirados del activo fijo después de tal periodo.
Asimismo, no resulta óbice el señalamiento de la accionante en el sentido de que el inmueble se encontraba arrendado, toda vez que tal situación de manera alguna constituye una razón legal para que las mejoras implementadas se consideraran como un gasto de mantenimiento y conservación, pues se reitera las remodelaciones e implementaciones fueron efectuadas por la empresa **********, en su carácter de arrendador para un mayor y mejor funcionamiento de sus actividades; tal y como se constata del escrito de fecha 14 de junio de 2012, el cual es del tenor siguiente:
[N.E. Se omite imagen]
De tal modo, que si fue la propia contribuyente fiscalizada quien reconoció que las remodelaciones se efectuaron para un mayor y mejor funcionamiento de sus actividades, es inconcuso que se traten de mejoras al activo fijo, cuya deducción debía sujetarse al mecanismo especial establecido en el artículo 37 primer párrafo, de la Ley del Impuesto sobre la Renta.
De ahí, que la cantidad de $**********, sí debía ser deducida como una inversión de activo fijo y no así como un gasto de mantenimiento y conservación como lo efectuó la contribuyente **********, pues se hace patente que las adiciones y mejoras efectuadas a la bodega de cuenta que constituían una inversión sujeta a depreciación de conformidad con lo establecido en el artículo 42 primer párrafo fracción I, de la Ley del Impuesto sobre la Renta.
Por tanto, el argumento planteado en la Litis identificada con el inciso a) del presente Considerando, resulta infundado.
Ahora bien, este Órgano Jurisdiccional prosigue con el estudio y resolución de la Litis planteada en el inciso b) del presente Considerando, relativa a si de conformidad con lo establecido en los artículos 31 fracción III, de la Ley del Impuesto sobre la Renta en relación con el diverso 35 de su norma reglamentaria, resultaba procedente que la contribuyente **********, dedujera la cantidad de $**********, al tratarse de erogaciones pagadas a través de un tercero (fondo revolvente).
En ese sentido, es importante indicar que la autoridad hacendaria rechazó la deducción del monto de $**********, con base a dos motivos fundamentales; esto es:
1. Que dichas erogaciones se trataban de mejoras al activo fijo que debían deducirse mediante la aplicación en cada ejercicio de los porcentajes máximos autorizados por la ley de la materia, de conformidad con el artículo 29 primer párrafo fracción IV en relación con los numerales 31 primer párrafo fracción II, 37 primer y quinto párrafos fracciones I y VI, 38 primero y segundo párrafos, 40 primer párrafo fracción I inciso b) y 42 primer párrafo fracciones I y IV, de la Ley del Impuesto sobre la Renta, y el artículo 68 de su norma reglamentaria.
2. Que al no haber sido pagadas con cheque nominativo, tarjeta de crédito, débito o de servicios o bien monederos electrónicos, se infringió lo establecido en el artículo 31 primer párrafo fracciones III y XIX primer párrafo, de la Ley del Impuesto sobre la Renta, incumpliéndose así con los requisitos fiscales para su deducción, al haber sido pagadas a través de cheques al portador.
En ese contexto, si bien como ha quedado evidenciado en líneas precedentes, resulta apegado a derecho el primer motivo de rechazo aducido por la autoridad demandada; lo cierto es, al ser materia de pronunciamiento por parte de la autoridad hacendaria que la cantidad de $**********, además incumplía con los requisitos fiscales para su deducción (artículo 31 fracción III, de la Ley del Impuesto sobre la Renta), a fin de no dejar en estado de indefensión a la demandante **********, esta Juzgadora estima conveniente pronunciarse al respecto.
En esa tesitura, a fin de resolver el punto controvertido, es necesario recordar que las deducciones constituyen un derecho para los contribuyentes de deducir los gastos indispensables para la obtención de las utilidades gravadas, lo que se advierte de lo establecido en los artículos 29 y 31 fracción I, de la Ley del Impuesto sobre la Renta.
Sin embargo, lo anterior no implica que el legislador no pueda establecer requisitos para que proceda efectuar las deducciones a través de los cuales pueda corroborar que efectivamente el contribuyente incurrió en las erogaciones o gastos que se pretendan descontar de la utilidad fiscal obtenida.
En esa medida, el artículo 31 fracción III, de la Ley del Impuesto sobre la Renta, dispone:
[N.E. Se omite transcripción]
Como se advierte, la disposición transcrita, exige por un lado, que las deducciones que pretenden realizarse se comprueben con documentación que reúna los requisitos que en materia de identidad y domicilio establezcan las disposiciones fiscales relativas, y por otro lado, exige para que proceda la deducción de gastos superiores a dos mil pesos los mismos se efectúen mediante cheque nominativo del contribuyente, tarjeta de crédito, de débito o de servicios, o a través de los monederos electrónicos que para ello autorice el Servicio de Administración Tributaria, salvo tratándose de los pagos relativos a la prestación de un servicio personal subordinado.
En ese sentido, la disposición de mérito solo exige que las deducciones que el contribuyente pretende efectuar reúnan los requisitos que las disposiciones fiscales establecen, los que resultan ser los mínimos indispensables para acreditar la deducción realizada, así como que el resultado fiscal obtenido por el contribuyente se encuentre apegado a la ley.
Es aplicable, por identidad de razones, el criterio contenido en la jurisprudencia 2a./J. 127/2007, publicada en el Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Novena Época, Segunda Sala, Tomo XXVI, Agosto de 2007, página 569, que señala:
“RENTA. EL ARTÍCULO 31, FRACCIÓN III, SEGUNDO PÁRRAFO, DE LA LEY DEL IMPUESTO RELATIVO, QUE ESTABLECE LOS REQUISITOS PARA DEDUCIR LOS GASTOS EN EL CONSUMO DE COMBUSTIBLES PARA VEHÍCULOS MARÍTIMOS, AÉREOS Y TERRESTRES, NO TRANSGREDE EL PRINCIPIO DE PROPORCIONALIDAD TRIBUTARIA.” [N.E. Se omite transcripción]
En esa tesitura, la disposición en comento contempla una distinción en cuanto al trato de los gastos mayores a dos mil pesos, al exigir que se efectúen mediante cheque nominativo del contribuyente, tarjeta de crédito, de débito o de servicios, o a través de los monederos electrónicos autorizados por el Servicio de Administración Tributaria, lo que implica que los gastos liquidados de alguna otra manera, como sería a través de un fondo revolvente cuyo beneficiario sea un tercero, no sean deducibles.
En efecto, el fondo revolvente de conformidad con los “Lineamientos para el manejo de fondos fijos o revolventes” publicado en el Diario Oficial de la Federación el 10 de julio de 2012, se define como la suma de dinero que se asigna una persona para efectuar ciertos gastos, el cual a su vez rendirá cuentas periódicamente, haciéndosele nuevas entregas de dinero para reponer el importe de los pagos efectuados, y que en todo momento, el efectivo más el importe de los comprobantes de pago, deberá ser igual al monto asignado como fondo revolvente. Tal y como se corrobora de la siguiente transcripción:
[N.E. Se omite transcripción]
En ese sentido, si bien es cierto el fondo revolvente tiene como única finalidad la de cubrir ciertos gastos a través de un tercero, que no rebasen determinados niveles, los cuales se regularizarán en periodos establecidos o acordados convencionalmente y que se restituyen mediante la comprobación respectiva; lo cierto es, que la creación del mismo no implica para su deducción la posibilidad de inobservar los requisitos establecidos en el artículo 31 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, como lo es, que sus pagos se hubieran efectuado mediante cheque nominativo (fracción III).
Esto es así, pues el artículo 31 fracción III, de la norma en cita, establece como requisito para la procedencia de las deducciones que los gastos superiores a dos mil pesos se realicen mediante cheque nominativo del contribuyente, tarjeta de crédito, de débito o de servicios, o a través de los monederos electrónicos autorizados, requisito de deducibilidad que es aplicable para todos los contribuyentes por igual; de manera, que todos estarán en posibilidad de deducir sus erogaciones superiores a dos mil pesos si la realizan en alguna de las formas referidas, pero todos ellos estarán imposibilitados para deducirlas si las efectúan de forma distinta.
De tal forma, que si la contribuyente **********, dedujo erogaciones en cantidad de $**********, sin que tal monto hubiera sido pagado por alguna de las formas establecidas en el artículo 31 fracción III, de la Ley del Impuesto sobre la Renta, es inconcuso que resulte improcedente la misma, pues no puede quedar al arbitrio de los contribuyentes el cumplimiento de las disposiciones fiscales que contemplan el beneficio aludido.
Además, contrario a lo esgrimido por la demandante el artículo 35 del Reglamento de la Ley del Impuesto sobre la Renta no prevé la posibilidad de que los contribuyentes puedan utilizar aquellas erogaciones efectuadas por un tercero para el ejercicio de un beneficio personalísimo como es la deducción de gastos.
En efecto, el artículo 35 del Reglamento de la Ley del Impuesto sobre la Renta, establece literalmente lo siguiente:
[N.E. Se omite transcripción]
Del numeral transcrito, se colige que el contribuyente podrá efectuar erogaciones a través de un tercero, excepto tratándose de contribuciones, viáticos o gastos de viajes, para lo cual deberá expedir cheques nominativos a favor de aquel o mediante traspasos de cuentas en instituciones de crédito o casas de bolsa, y que cuando el tercero realice pagos por cuenta del contribuyente, estos deberán estar amparados con documentación que reúna los requisitos del artículo 31 fracción III, de la Ley del Impuesto sobre la Renta.
En esa tesitura, el artículo 35 reglamentario corrobora la obligación del contribuyente de cumplir con los requisitos establecidos en el numeral 31 fracción III, de la Ley del Impuesto sobre la Renta, incluso tratándose de pagos efectuados por un tercero.
Lo anterior, pues aun cuando la contribuyente **********, hubiera expedido cheques nominativos a favor de un tercero, tal circunstancia no la eximía, de que los pagos que el tercero realizara por cuenta de la contribuyente cumplieran con lo establecido en el artículo 31 aludido, y así encontrarse en posibilidad de ejercer el derecho para deducir dichas erogaciones.
En efecto, la norma reglamentaria en estudio es muy clara en indicar que los contribuyentes pueden efectuar erogaciones a través de un tercero; sin embargo, cuando ese tercero realice pagos por cuenta del contribuyente, estos deberán ampararse con documentación que reúna los requisitos del multicitado artículo 31 fracción III, de la Ley del Impuesto sobre la Renta; por lo cual, era responsabilidad de la contribuyente verificar que las erogaciones susceptibles de ser deducidas cumplían con los requisitos establecidos para tal efecto; esto es, que las mismas se efectuaran mediante cheque nominativo, o bien a través de los medios autorizados para tal efecto.
De tal suerte, que si la contribuyente **********, en la presente instancia reconoció que la cantidad de $**********, fue pagada a través de una forma distinta a las establecidas por la norma (fondo revolvente), es inconcuso que su rechazo resulte correcto.
De ahí, que resulte infundado el argumento planteado en la Litis identificada en el inciso b) del presente Considerando.
En otro tenor, este Cuerpo Colegiado procede con el estudio de la Litis planteada en el inciso c) del presente Considerando relativa a si la factura ********** puede considerarse como aquella documentación comprobatoria que amparaba el monto de $**********; y de no ser así, si la demandante en la presente instancia exhibió la factura **********, la cual a decir de la autoridad demandada amparaba la cantidad aludida.
En esa medida, resulta dable partir de la premisa que los comprobantes fiscales sirven para cumplir con la obligación legal que el artículo 29 del Código Fiscal de la Federación, en lo general, y las leyes tributarias; en particular, establecen para dejar constancia fehaciente ?principalmente documental o por cualquier otro medio verificable? de que existió un hecho o acto gravado por una contribución y determinar cuál es la situación fiscal en concreto de un contribuyente.
Asimismo, en atención a la mecánica impositiva de cada ley tributaria, los referidos comprobantes también se utilizan para deducir o acreditar determinados conceptos para efectos tributarios.
Sin embargo, no cualquier medio de convicción es susceptible de considerarse comprobante fiscal; sino, en principio, únicamente los que cumplan con los requisitos previstos en el artículo 29-A del Código Fiscal de la Federación y, además, en su caso, con los diversos requisitos establecidos en las leyes tributarias especiales, en específico, los que deban considerarse así en atención al diseño normativo de cada tributo en lo particular.
En esa medida, en cuanto a la posibilidad de utilizar comprobantes fiscales para deducir o acreditar determinados conceptos, el citado artículo 29 párrafo tercero, prescribe que quien los utilice para acreditar o deducir fiscalmente está obligado a cerciorarse del nombre, denominación o razón social y clave del Registro Federal de Contribuyentes de que quien los expide y aparece en los mismos son los correctos, así como verificar que contiene los datos previstos en el diverso artículo 29-A aludido.
Luego, la fracción VII del numeral 29-A del Código Fiscal de la Federación, indica que los comprobantes fiscales deberán de consignar en número o letra el importe total de la operación, y en su defecto que se precisara en el comprobante respectivo que la contraprestación se pagará en parcialidades. Tal y como se advierte de lo siguiente:
[N.E. Se omite transcripción]
En ese orden de ideas, como se observa la legislación fiscal válidamente estableció que los comprobantes fiscales deben consignar en número o letra el importe total de la operación; esto, con la finalidad de que la autoridad fiscal pueda identificarlo plenamente, y proceder a su valoración para así declarar la procedencia o no de la deducción o acreditamiento correspondiente.
De manera, que si en la especie la parte actora pretende acreditar la deducción de la cantidad de $**********, mediante la exhibición de un comprobante fiscal que ampara un importe diverso; esto es, de $**********, es inconcuso que el mismo no pueda considerarse como aquella documentación comprobatoria que respalda su deducción. Como se corrobora de la siguiente digitalización:
[N.E. Se omite imagen]
En efecto, lo alegado por la demandante, en el sentido de que tal circunstancia se debió a que el proveedor elaboró un presupuesto de $**********; empero, no se gastó en su totalidad, y por ende, solo se facturó la cantidad de $**********, la cual contenía inmersa la cantidad controvertida, resulta infundado, pues independientemente del aparente presupuesto que al efecto hubiera elaborado el proveedor; lo cierto es, que ni dicho presupuesto ni la cantidad facturada mediante el comprobante fiscal ********** coinciden con el monto deducido por la contribuyente **********, de $**********.
Por lo cual, al carecer de documentación comprobatoria que amparara la cantidad controvertida, es indubitable que resulte correcta la determinación efectuada por la autoridad hacendaria.
Máxime, si se considera que contrario a lo aludido por la accionante, en el presente juicio contencioso administrativo no ofreció y mucho menos exhibió la factura **********, la cual a decir de la autoridad amparaba el monto controvertido, tal y como se corrobora del capítulo de pruebas del escrito inicial de demanda:
De suerte tal, que la contribuyente al no haber exhibido ante esta Juzgadora la documentación comprobatoria idónea que acreditaba su dicho, es evidente que deba subsistir la legalidad de la resolución impugnada; por lo cual, resulta infundada la Litis planteada en el inciso c) del presente Considerando.
Ahora bien, este Órgano Jurisdiccional procede al estudio y resolución de la Litis planteada en el d) del presente Considerando relativa a si resultaba procedente que la contribuyente **********, dedujera la cantidad de $**********, aun cuando dicho monto se hubiera facturado el 31 de diciembre de 2007, puesto que fue pagado el día 02 de enero de 2008.
En ese contexto, en primer término resulta necesario resaltar que la parte actora es conteste de que el comprobante fiscal que amparaba la cantidad de $**********, fue emitido el día 31 de diciembre de 2007; esto es, un ejercicio diverso al que fue deducido (2008). Tal y como se corrobora de la parte correspondiente del concepto de impugnación que nos ocupa:
En ese sentido, el artículo 31 fracción XIX, de la Ley del Impuesto sobre la Renta, precisa lo siguiente:
[N.E. Se omite transcripción]
Como se observa de lo anterior, para que nazca el derecho a deducir gastos, es indispensable que la documentación con la que se compruebe el cumplimiento de los requisitos fiscales, contenga la fecha que corresponda al ejercicio por el cual se pretende realizar la deducción, pues de ello depende que se tenga derecho o no a efectuar la deducción en un periodo determinado.
En esa medida, si la contribuyente respecto a la cantidad de $**********, exhibió a fin de acreditar la procedencia de su deducción un comprobante fiscal de un ejercicio diverso (2007) al que se efectuó la deducción (2008), es inconcuso que resulte correcta la determinación de la autoridad hacendaria.
En efecto, de la resolución controvertida, en específico a foja 63 de la misma, la cual se valora en términos del artículo 46 fracción I, de la Ley Federal de Procedimiento Contencioso Administrativo, se advierte que la contribuyente **********, para amparar la cantidad observada exhibió documentación comprobatoria de un ejercicio diverso al 2008, tal y como se constata de lo siguiente:
[N.E. Se omite imagen]
En ese contexto, si bien el pago de la operación se efectuó el día hábil siguiente; esto es, el 02 de enero de 2008; lo cierto, es que tal situación de manera alguna subsana el incumplimiento a lo establecido en el artículo 31 fracción XIX, de la Ley del Impuesto sobre la Renta, pues se hace patente que la fecha de expedición del comprobante fiscal no corresponde al ejercicio por el que se efectuó la deducción.
De tal manera, que aun cuando el pago de la contraprestación de la operación se hubiera efectuado en el ejercicio fiscal 2008, la contribuyente **********, se encontraba obligada a acreditar la procedencia de la deducción controvertida mediante documentación comprobatoria relativa al ejercicio en el cual se ejerció la deducción correspondiente; esto es, el ejercicio fiscal 2008.
Por tanto, al quedar evidenciado el incumplimiento a lo establecido por el artículo 31 fracción XIX, de la Ley del Impuesto sobre la Renta, resulta intrascendente que el pago de la contraprestación se hubiera efectuado en el ejercicio fiscalizado.
Sustenta lo anterior por analogía de razón, la tesis I.13o.A.124 A, sustentada por los Tribunales Colegiados de Circuito, Novena Época, publicada en el Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Tomo XXIV, Septiembre de 2006, página 1427, cuyo rubro y texto indican lo siguiente:
“DEDUCCIONES POR LA ADQUISICIÓN DE BIENES DE IMPORTACIÓN. DEBEN CORRESPONDER AL EJERCICIO FISCAL EN QUE SE EFECTUÓ EL GASTO EN EL EXTRANJERO (LEGISLACIÓN VIGENTE EN 1996).” [N.E. Se omite transcripción]
En consecuencia, resulta infundada la Litis planteada en el inciso d) del presente Considerando.
Finalmente, este Cuerpo Colegiado procede a la resolución de la Litis identificada con el inciso e) del presente Considerando, relativa a si del análisis a la documentación proporcionada por la contribuyente fiscalizada en la presente instancia, se desvirtúan las irregularidades imputadas relacionadas con el rechazo de deducción para efectos del impuesto empresarial a tasa única en cantidades de $********** y $**********.
En esa medida, a fin de dilucidar lo anterior, resulta dable conocer los motivos y fundamentos por los cuales la autoridad hacendaria rechazó la deducción de las cantidades de $********** y $********** para efectos del impuesto empresarial a tasa única; por lo cual, de la resolución determinante del crédito fiscal contenida en el oficio número ********** de fecha 29 de junio de 2012, se advierte lo siguiente:
[N.E. Se omiten imágenes]
De lo anterior, se colige que la autoridad hacendaria indicó:
1. Impuesto empresarial a tasa única. Deducciones. Que de la revisión efectuada al dictamen de estados financieros, declaración anual, balanzas de comprobación, pólizas contables, papeles de trabajo y documentación comprobatoria, se conoció que la contribuyente **********, dedujo indebidamente erogaciones en cantidad de $********** para efectos del impuesto empresarial a tasa única, la cual se encontraba integrada de la siguiente forma:
a) La cantidad de $********** correspondía a erogaciones que no cumplían los requisitos de deducibilidad establecidos en la Ley del Impuesto sobre la Renta, como lo era, el pago mediante cheque nominativo establecido en el artículo 31 primer párrafo fracción III primer párrafo y fracción XIX primer párrafo, de la Ley del Impuesto sobre la Renta en relación con el numeral 6 primer párrafo fracción IV, de la Ley del Impuesto Empresarial a Tasa Única.
Que tal rechazo subsistió, en razón de que de la valoración a los argumentos y documentación proporcionada por la contribuyente **********, tendiente a desvirtuar las irregularidades consignadas, se concluyó que no se desvirtuaban las irregularidades, ya que la aludida contribuyente no realizó el pago de las erogaciones correspondientes mediante cheque nominativo, subsistiendo el incumplimiento de los requisitos fiscales establecidos en el artículo 31 primer párrafo fracción III primer párrafo y fracción XIX primer párrafo, de la Ley del Impuesto sobre la Renta en relación con el numeral 6 primer párrafo fracción IV, de la Ley del Impuesto Empresarial a Tasa Única.
b) El monto de $********** correspondía a erogaciones de las cuales la contribuyente **********, no proporcionó la documentación comprobatoria que la amparara, incumpliéndose así lo establecido en el artículo 31 primer párrafo fracción III primer párrafo y fracción XIX primer párrafo, de la Ley del Impuesto sobre la Renta, y por ende, lo señalado por el artículo 6 primer párrafo fracciones I y IV, de la Ley del Impuesto Empresarial a Tasa Única.
Que lo anterior fue así, en virtud de que del análisis y estudio de la información y documentación proporcionada por la contribuyente fiscalizada consistente en pólizas contables y facturas, se determinó que únicamente se desvirtuaron las irregularidades imputadas respecto a la cantidad de $**********, subsistiendo el rechazo de deducciones por la cantidad de $**********, toda vez que si bien es cierto se proporcionó la documentación comprobatoria respectiva; también lo era, que la misma no reunía los requisitos fiscales necesarios para su deducción establecidos en el artículo 6 primer párrafo fracciones I, III y IV, de la Ley del Impuesto Empresarial a Tasa Única en relación con el numeral 31 primer párrafo fracciones III y XIX, de la Ley del Impuesto sobre la Renta, en razón de que el monto de $********** correspondían a erogaciones sin forma de pago, las facturas no correspondían al importe de la póliza, así como no existía documentación comprobatoria que las amparara.
c) La cantidad de $********** correspondiente a erogaciones de las cuales la contribuyente fiscalizada no aportó la documentación comprobatoria que evidenciara que las mismas hubieran sido efectivamente pagadas al momento de su deducción como lo establecía el artículo 6 primer párrafo fracción III, de la Ley del Impuesto Empresarial a Tasa Única.
Que lo anterior se corroboraba, pues del análisis y estudio de la información y documentación proporcionada por la contribuyente **********, consistente en pólizas contables y facturas, se determinó que aun cuando se exhibió la forma en que fueron pagadas las erogaciones, las mismas no reunían los requisitos fiscales necesarios para su deducción, pues no se encontraban efectivamente pagadas al momento de su deducción ni mucho menos pagadas a través de cheque nominativo como lo establecía el artículo 6 primer párrafo fracciones III y IV, de la Ley del Impuesto Empresarial a Tasa Única en relación con el numeral 31 primer párrafo fracciones III y XIX primer párrafo, de la Ley del Impuesto sobre la Renta.
Por lo anterior, se concluyó que no procedían las deducciones de las erogaciones en cantidad de $********** correspondiente a gastos no deducibles para efectos del impuesto empresarial a tasa única, en virtud de que no fueron pagadas mediante cheque nominativo, no contaban con documentación comprobatoria que las amparara o bien no habían sido efectivamente pagadas al momento de la deducción como lo establecía el artículo 31 primer párrafo fracción III primer párrafo y fracción XIX primer párrafo, de la Ley del Impuesto sobre la Renta en relación con el artículo 6 primer párrafo fracciones I, III y IV, de la Ley del Impuesto Empresarial a Tasa Única.
Evidenciado lo anterior, es importante resaltar que la parte actora en relación a los montos controvertidos limitó su argumento al indicar que con la documentación presentada en el juicio contencioso administrativo se desvirtuaban las irregularidades imputadas, sin que al efecto hubiera precisado en qué consistía dicha documentación ni mucho menos qué cantidades se encontraban amparadas por la misma.
Además, aun cuando hubiera referido en el concepto de impugnación en estudio (cuarto) que mediante escrito de fecha 14 de junio de 2012, exhibió la integración de las facturas que soportaban el egreso controvertido, así como su póliza contable; también lo es, que dicho escrito no precisa en qué consistía dicha información, pues únicamente refiere a la existencia de un Anexo identificado como 4, el cual no fue ofrecido ni exhibido en la presente instancia.
No obstante lo anterior, este Cuerpo Colegiado en atención a la causa petendi planteada por la demandante y con base a las documentales presentadas en la presente instancia comprobara la legalidad de la determinación realizada por la autoridad hacendaria en relación al rubro de deducciones del impuesto empresarial a tasa única.
En ese sentido, la parte actora ofreció las siguientes documentales:
[N.E. Se omiten imágenes]
Luego, de la resolución determinante del crédito fiscal contenida en el oficio número ********** de fecha 29 de junio de 2012, se advierte que la autoridad hacendaria especificó qué documentación comprobatoria no cumplió con los requisitos establecidos en el artículo 6 fracción IV, de la Ley del Impuesto Empresarial a Tasa Única; por lo cual, será con base en dicha información que se valoraran las probanzas exhibidas por la demandante en la presente instancia:
[N.E. Se omiten imágenes]
En esa medida, de la compulsa efectuada a la documentación ofrecida por la contribuyente **********, así como de aquella que fue observada por la autoridad hacendaria, se colige que la demandante ofreció la documentación correspondiente a los siguientes rubros:
[N.E. Se omite cuadro]
En ese contexto, esta Juzgadora prosigue con la valoración de las documentales de cuenta, a fin de determinar si con las mismas la contribuyente **********, logra desvirtuar las irregularidades imputadas por la autoridad hacendaria, para tal efecto se procede en los siguientes términos:
A) Mantenimiento de Oficina, Hospedaje y Comida. Respecto a los rubros en estudio es menester resaltar que la autoridad hacendaria únicamente observó como irregularidad la falta de la forma de pago correspondiente; por lo que, si aquella no se pronunció respecto a la omisión en el cumplimiento de alguno de los requisitos establecidos en los artículos 29 y 29-A del Código Fiscal de la Federación para los comprobantes fiscales, resulte claro que las facturas exhibidas por la contribuyente fiscalizada tanto en la instancia administrativa como en el juicio que nos ocupa cumplan con tales parámetros; por lo cual, esta Juzgadora no se pronunciará respecto a tal tópico limitándose a resolver solo el punto controvertido.
[N.E. Se omiten imágenes]
Como se observa de lo anterior, la contribuyente **********, realizó diversas erogaciones menores a la cantidad de $**********, por concepto de materiales de construcción, hospedaje y alimentos.
En esa medida, el artículo 31 fracción III, prevé que cuando el monto que pretenda deducirse exceda de $**********, los pagos deben de hacerse mediante cheque nominativo del contribuyente para abono en cuenta del beneficiario, tarjeta de crédito, débito o de servicios, o a través de los monederos electrónicos autorizados por el Servicio de Administración Tributaria o de traspasos de cuentas. Tal y como se advierte de lo siguiente:
[N.E. Se omite transcripción]
En ese sentido, a contrario sensu si las erogaciones efectuadas por los contribuyentes no exceden de la cantidad de $**********, es claro que el contribuyente no tenga la obligación de amparar el pago relativo a través de los medios previstos en el artículo 31 fracción III, de la Ley del Impuesto sobre la Renta, y por ende, baste con la exhibición de la documentación comprobatoria correspondiente (factura) para acreditar el cumplimiento de lo establecido en la porción normativa en comento.
Lo anterior se corrobora, si se considera que el artículo 125 fracción I, de la Ley del Impuesto sobre la Renta indica que dispone que para considerar los gastos como deducciones autorizadas para efectos fiscales, deben haberse erogado efectivamente, atendiendo a la naturaleza de cada una de ellas; y que las cantidades se estiman efectivamente erogadas entre otras, cuando el pago se haya realizado en efectivo.
[N.E. Se omite transcripción]
Sirve de apoyo a lo anterior, la Tesis 1a. XXIX/2013, emitida por la Primera Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, Décima Época, publicada en el Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta Libro XVII, Febrero de 2013, Tomo 1, página 839, cuyo rubro y texto indican lo siguiente:
“RENTA. EL ARTÍCULO 125, FRACCIÓN I, DE LA LEY DEL IMPUESTO RELATIVO, AL COMPLEMENTARSE CON EL NUMERAL 31, FRACCIÓN III, DEL PROPIO ORDENAMIENTO, PARA DETERMINAR LAS DEDUCCIONES EFECTIVAMENTE EROGADAS, NO VIOLA EL DERECHO FUNDAMENTAL DE SEGURIDAD JURÍDICA.” [N.E. Se omite transcripción]
De manera, que si las erogaciones menores a la cantidad de $********** fueron pagadas a través de un medio diverso al establecido en el artículo 31 fracción III primer párrafo, de la Ley del Impuesto sobre la Renta, por ejemplo en efectivo; tal situación no constituye un obstáculo para su deducción, pues al no encontrarse vinculada para tal efecto, es claro que donde la ley no distingue no se tenía la obligación de distinguir.
De ahí, que bastaba para su deducción el cumplimiento integral de los demás requisitos establecidos por la ley, los cuales cabe resaltar no fueron observados por la autoridad hacendaria; por lo que, resulta ilegal el rechazo de deducciones efectuado por la autoridad demandada únicamente por lo que hace a las cantidades menores de $**********, no así respecto a los diversos montos superiores al parámetro aludido.
Lo anterior es así, pues la contribuyente también erogó diversos montos mayores a $**********, lo cual la vinculaba a efectuar su pago mediante los medios establecidos para tal efecto; por tanto, al no haber aportado la forma de pago correspondiente que acreditara el cumplimiento a las formalidades establecidas en el artículo 31 fracción III, de la Ley del Impuesto sobre la Renta en relación con el numeral 6 fracciones III y IV, de la Ley del Impuesto Empresarial a Tasa Única, es evidente que resulte apegada a derecho la determinación realizada por la autoridad hacendaria.
En otro tenor, esta Juzgadora prosigue con el análisis de las restantes facturas exhibidas por la contribuyente **********, en relación con el rubro de “combustible y lubricantes”.
[N.E. Se omiten imágenes]
De lo anterior se advierte, que todas y cada una de las erogaciones efectuadas por la contribuyente **********, tratan del consumo de combustible para vehículos terrestres; esto es así, pues de la descripción del producto servicio se observa la adquisición del combustible denominado “Pemex Magna”.
En ese contexto, el artículo 31 fracción III segundo párrafo, de la Ley del Impuesto sobre la Renta indica que TRATÁNDOSE DEL CONSUMO DE COMBUSTIBLES PARA VEHÍCULOS MARÍTIMOS, AÉREOS Y TERRESTRES, EL PAGO DEBERÁ EFECTUARSE MEDIANTE CHEQUE NOMINATIVO DEL CONTRIBUYENTE, tarjeta de crédito, de débito o de servicios, a través de los monederos electrónicos autorizados, AUN CUANDO DICHOS CONSUMOS NO EXCEDAN EL MONTO DE $**********.
En esa medida, si las erogaciones controvertidas versan respecto al consumo de combustible para vehículos terrestres, es evidente que la contribuyente **********, se encontraba constreñida a amparar el pago correspondiente a través de los medios establecidos para tal efecto, sin importar que los montos no excedieran la cantidad de $**********.
De forma tal, que si la contribuyente fiscalizada en el juicio contencioso administrativo que nos ocupa únicamente exhibió la documentación que amparaba las erogaciones observadas sin que presentara las formas de pago correspondiente, es inconcuso que incumplió con lo establecido en el numeral 31 fracción III segundo párrafo, de la Ley del Impuesto sobre la Renta, y por ende, también lo preceptuado en el diverso artículo 6 fracciones III y IV, de la Ley del Impuesto Empresarial a Tasa Única, los cuales indican lo siguiente:
[N.E. Se omite transcripción]
Consecuentemente, resulta legal el rechazo de deducciones efectuado por la autoridad demandada en relación con el rubro de “combustibles y lubricantes”, pues se reitera la contribuyente **********, se encontraba obligada a amparar los pagos correspondientes a través de las formas previamente establecidas para tal efecto, descritas en el numeral 31 fracción III párrafo segundo, de la Ley del Impuesto sobre la Renta.
Ahora bien, en relación con los rubros de “Casetas” y “Compras” la accionante no desvirtúa las irregularidades imputadas, toda vez que no exhibe la documentación comprobatoria que amparara las cantidades relativas, así como su pago correspondiente.
Lo anterior se dice así, pues si bien adjunta diversos “tickets”; lo cierto es, que tales documentales no cumplen con los requisitos fiscales establecidos para su deducción; esto es, los previstos en los artículos 29 y 29-A del Código Fiscal de la Federación, requisito sine qua non para la procedencia de su deducción.
De ahí, que si la contribuyente **********, no amparó mediante la documentación comprobatoria correspondiente las cantidades que integran los rubros aludidos, es indubitable que el rechazo de deducción de tales tópicos resulta legal y apegado a derecho.
Finalmente, respecto al rechazo de deducciones para efectos del impuesto empresarial a tasa única en cantidad de $**********, es de señalar que la hoy demandante no exhibió las formas de pago correspondiente aun cuando se encontraba obligada en términos del artículo 31 fracción III, de la Ley del Impuesto sobre la Renta en relación con el numeral 6 fracción IV, de la Ley del Impuesto Empresarial a Tasa Única.
Esto es así, pues las erogaciones observadas superaban la cantidad de $**********; por lo cual, la contribuyente **********, estaba constreñida a acreditar su pago mediante cheque nominativo, tarjeta de crédito, de débito o de servicios, o bien, a través de los monederos electrónicos autorizados por el Servicio de Administración Tributaria. Tal y como se evidencia con la siguiente digitalización:
[N.E. Se omite imagen]
De suerte tal, que al no haber exhibido la documentación procedente, es evidente que también resulte correcta la determinación arribada por la autoridad demandada en el sentido de rechazar la deducción del monto de $**********.
Consecuentemente, resulta ilegal el rechazo de deducciones efectuado por la autoridad demandada respecto a los montos menores de $**********, por concepto de materiales de construcción, hospedaje y comidas, resulta procedente declarar su nulidad para el efecto de que la autoridad hacendaria emita otra resolución, en la cual no considere los montos aludidos que han quedado evidenciados en párrafos precedentes.
[…]
Por lo antes expuesto y con fundamento en los artículos 51 fracciones IV, y 52 fracciones I y III, de la Ley Federal de Procedimiento Contencioso Administrativo, se resuelve:
I.- La parte actora acreditó parcialmente los extremos de su acción, en consecuencia;
II.- SE RECONOCE LA LEGALIDAD Y VALIDEZ DE LA RESOLUCIÓN IMPUGNADA, misma que ha quedado precisada en el Resultando 1º de este fallo, respecto de la cantidad de $100,366.20 determinada presuntivamente a la parte actora por concepto de impuesto sobre la renta, así como respecto de la determinación por concepto de impuesto al valor agregado en cantidad de $66’939,625.95 de conformidad con el Tercer y Sexto Considerandos, respectivamente; asimismo, subsiste el rechazo de deducciones en cantidad de $5’542,152.39, así como el relativo al impuesto empresarial de tasa única, por lo que hace a las cantidades señaladas en el Considerando Cuarto del presente fallo.
III.- SE DECLARA LA NULIDAD de la referida resolución controvertida, misma que ha quedado precisada en el Resultando 1° del presente fallo, respecto de la cantidad de $660,317.22 por concepto de impuesto sobre la renta, de conformidad con lo establecido en el Tercer Considerando del presente fallo.
IV.- SE DECLARA LA NULIDAD de la resolución controvertida, que ha quedado precisada en el Resultando 1° del presente fallo, en relación con el rechazo de deducciones efectuado por la autoridad hacendaria respecto a los montos menores de $2,000.00, por concepto de materiales de construcción, hospedaje y comidas, para los efectos indicados en el Considerando Cuarto del presente fallo.
V.- SE DECLARA LA NULIDAD de la resolución impugnada, misma que ha quedado precisada en el Resultando 1º de este fallo, respecto de la determinación de la participación de los trabajadores en las utilidades de la accionante, para los efectos señalados en el Séptimo Considerando del presente fallo.
VI.- NOTIFÍQUESE.
Así lo resolvió la Primera Sección de la Sala Superior del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa en sesión de 24 de abril de 2014, con una votación unánime de cinco votos a favor de los CC. Magistrados Alejandro Sánchez Hernández, Juan Manuel Jiménez Illescas, Nora Elizabeth Urby Genel, Rafael Anzures Uribe y Guillermo Domínguez Belloc.
Fue Ponente en el presente asunto la C. Magistrada Nora Elizabeth Urby Genel, cuya ponencia se aprobó.
Se formuló el presente engrose el 06 de mayo de 2014 y con fundamento en lo dispuesto por los artículos 27, fracción III y 48, fracción III de la Ley Orgánica del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, publicada en el Diario Oficial de la Federación, de fecha 6 de diciembre de 2007, vigente a partir del día siguiente a su publicación firma el C. Magistrado Guillermo Domínguez Belloc, Presidente de la Primera Sección de la Sala Superior del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, ante la C. Lic. María del Consuelo Hernández Márquez, Secretaria Adjunta de Acuerdos que da fe.
“De conformidad con lo dispuesto por los artículos 13 y 18, de la Ley Federal de Transparencia y Acceso a la Información Pública Gubernamental, así como en el artículo 8, del Reglamento del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa para dar cumplimiento a dicha Ley, fueron suprimidos de esta versión pública la información considerada legalmente como reservada o confidencial, por actualizar lo señalado en dichos supuestos normativos.”
R.T.F.J.F.A. Séptima Época. Año IV. No. 41. Diciembre 2014. p. 152
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