Jurisprudencia Tributaria Colombiana 2014: Consejo de Estado Colombiano rechaza la deducción de gastos por penalidades e intereses moratorios al no constituir gastos forzosos

Alan Emilio en Piura

Alan Emilio en Piura

Mediante Sentencia, de fecha 06 de noviembre del 2014, la Sala de lo Contencioso Administrativo (sección Cuarta) del Consejo de Estado Colombiano se resuelve una controversia en torno a la deducción de erogaciones incurridas para efectos de la determinación del Impuesto a la renta del ejercicio 2005 por una entidad empresarial colombiana.

Resulta trascendente la siguiente conclusión del Consejo de Estado Colombiano:

“…la Sala haya dicho que el contribuyente debe probar que la expensa era forzosa y que repercutió o tuvo injerencia en la productividad de la empresa.”

Puntualiza el Consejo de Estado Colombiano que la prueba se debería encauzar a demostrar que hay empresas que realizan determinada actividad, y que incurren en expensas (erogaciones) de manera forzosa indicando lo siguiente:

“no basta la exposición de criterios acertados y razonables de lo que debe entenderse por relación de causalidad, necesidad y proporcionalidad. También es indispensable subsumir los hechos de cada caso concreto al entendimiento de lo que es necesario, proporcional y que guarda relación de causalidad con la actividad productora de renta. Los hechos, además, deben estar probados mediante pruebas pertinentes, conducentes y útiles.” 

En el análisis de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Consejo de Estado colombiano se indica que es frecuente que la administración y el contribuyente se limiten al alegato teórico de si la expensa cumple los requisitos del Estatuto Tributario Colombiano sin que se valoren, siquiera, las pruebas aducidas al expediente, si es que se aportan, se reitera. Por tal sentido el Consejo de Estado Colombiano indica que no basta que la expensa esté probada, siendo que la prueba debe permitir inferir que la expensa (deducción, desembolso, erogación, pago, salida de recurso) sí se subsume en los criterios de necesidad, de proporcionalidad y de relación de causalidad con la actividad productora de renta.

En el presente caso, el contribuyente fue la entidad Mundinaves Ltda., que según su objeto social es un agente marítimo, aduanero, de naves marítimas y artefactos navales de cualquier nacionalidad. Dicha entidad efectuó el pago de intereses moratorios a favor de la entidad Sociedad Portuaria Regional de Buenaventura por $.16´179,872.

El Consejo de Estado Colombiano analizó que el contribuyente dedujo como gasto corriente estos pagos de intereses, concepto que fue reparo por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales – DIAN (SUNAT en Colombia), en razón a que solamente son deducibles los intereses que se originen en actividades productoras de renta. La Sala considera que si bien Mundinaves Ltda., sirvió como intermediaria entre sus clientes y dicha sociedad portuaria para hacer el pago del servicio para la atención de buques, no es procedente la deducción pedida con fundamento en las siguientes precisiones:

  1. Mundinaves Ltda., en su demanda alegó que recibió de parte de un cliente un anticipo para la atención de un buque. Dijo que la “erogación no fue efectuada en forma inmediata, por razones de iliquidez de la sociedad contribuyente y que al no haberle pagado a tiempo a la Sociedad Portuaria Regional de Buenaventura, generó el cobro de intereses que no se podía cargar al cliente, y que eran costo financiero de la sociedad MUNDINAVES LTDA.”. Al respecto, la Sala aprecia que el obligado a hacer el pago era el cliente de Mundinaves y que esta empresa sirvió de intermediaria para efectuarlo, solo que, por razones de liquidez, no destinó el dinero que le dio el cliente para el propósito para el que fue entregado, hecho que la hizo incurrir en mora. En ese contexto, para la Sala la deducción es improcedente.
  1. En efecto, en relación con la deducción por pago de intereses, la Sala advierte que la norma que rige dicha deducción es el artículo 117 del Estatuto Tributario que dispone:

“ARTICULO 117. Deducción de intereses. Los intereses que se causen a entidades sometidas a la vigilancia de la Superintendencia Bancaria son deducibles en su totalidad, sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo siguiente.

Los intereses que se causen a otras personas o entidades, únicamente son deducibles en la parte que no exceda la tasa más alta que se haya autorizado cobrar a los establecimientos bancarios, durante el respectivo periodo o año gravable, la cual será certificada anualmente por la Superintendencia Bancaria, por vía general.”

Lo primero que advierte la Sala es que, de acuerdo con la norma transcrita, son deducibles en su totalidad los intereses que se causen a entidades sometidas a la vigilancia de la Superintendencia Bancaria. Que también son deducibles los intereses que se causen a otras personas o entidades, en la parte que no exceda la tasa más alta que se hubiere autorizado a los establecimientos bancarios.

Sin embargo, en concordancia con lo dispuesto en el artículo 107 del Estatuto Tributario, la deducción de esos intereses sólo es posible si guardan relación con la actividad productora de renta, son necesarios y proporcionados.

La relación de causalidad no existe pues es un hecho admitido por la actora que el dinero para el pago del servicio era de un tercero, no de la empresa. El hecho de que se haya auto prestado el dinero para solventar otros pagos y que, por esas circunstancias haya hecho incurrir a un tercero en mora, no justifica que haga propio ese costo financiero. Además, ese gasto no es necesario pues la empresa tiene el deber de destinar el dinero de sus clientes a los fines que estos dispusieron. En consecuencia, no es procedente la deducción.

Alan Emilio Matos Barzola
Especialista en Derecho Tributario y en Normas Internacionales de Información Financiera
Expositor experto en materia tributario contable

Sentencia Colombiana 2014 Consejo de Estado GASTOS ALAN EMILIO MATOS BARZOLA

Claramente queda expuesto que resulta absurdo sostener que la deducibilidad tributaria de los desembolsos y erogaciones que incurra un ente empresarial se justifique por un manto automáticamente amplio, desmedido y elusivo

Jurisprudencia Tributaria Colombiana puntualiza los principios de legalidad, certeza, irretroactividad, equidad, progresividad y eficiencia, así como el deber de tributar para validar la retención en la fuente

Máncora Vichayito 2013

Máncora Vichayito 2013

La Corte Constitucional Colombiana resuelve la controversia referida a si la  retención en la fuente para ingresos por concepto de exportación de hidrocarburos y demás productos mineros, establecida como excepción de aquellos ingresos exentos provenientes del exterior constitutivos de renta por exportación de bienes, vulnera los derechos de igualdad, libre competencia económica y los principios tributarios de equidad, eficiencia y progresividad.

Para tal efecto puntualiza la razón de ser de la tributación bajo los siguientes términos “Para poder desarrollar sus actividades, cumplir sus fines y realizar los valores que encarna el ordenamiento constitucional, las autoridades públicas requieren permanentemente de recursos, puesto que no sólo ciertas necesidades pueden ser satisfechas mediante prestaciones públicas sino que, además, muchos de los derechos fundamentales que en apariencia implican un deber estatal de simple abstención -los llamados derechos humanos de primera generación o derechos civiles y políticos- en la práctica requieren también intervenciones constantes del Estado. En efecto, el goce de estos derechos por las personas requiere, por ejemplo, una eficaz administración de justicia y una diligente labor de la Fuerza Pública, a fin de que se garantice una convivencia pacífica entre los colombianos.”

La Corte también resaltar que el deber de tributar “tiene como fundamento el principio de reciprocidad que rige las relaciones de los ciudadanos con el Estado y entre estos y la sociedad, a fin de equilibrar las cargas públicas que estructuran y sostienen la organización jurídico-política de la cual hacen parte, para armonizar y darle efectividad al Estado Social de Derecho

Define la Corte Colombiana los principios de legalidad, certeza, irretroactividad, equidad, progresividad y eficiencia:

De acuerdo con el principio de legalidad, los tributos requieren de una ley previa que los consagre. Según quedó explicado, al amparo del citado principio, la competencia para imponerlos radica exclusivamente en los órganos plurales de representación política, particularmente en el Congreso de la República, quien esta llamado a ejercerla de acuerdo con la Constitución Política.

En virtud del principio de certeza, la norma que establece el tributo debe fijar con claridad y de manera inequívoca los distintos elementos que lo integran, esto es, los sujetos activos y pasivos, los hechos y las bases gravables, y las tarifas de los tributos; exigencia que solo admite como excepción, la posibilidad de que la ley permita a las autoridades administrativas fijar la tarifa de las tasas y contribuciones, siempre y cuando en los mismos actos se haya previsto el sistema y el método para establecer los costos y los beneficios de los que depende la tarifa[16]. En torno a este principio, ha explicado la Corte que el mismo se desconoce cuando la ley, al llevar a cabo la descripción del tributo, incorpora elementos particularmente vagos u oscuros, que hacen imposible determinar su verdadero alcance.

Por su parte, con el principio de irretroactividad, se busca que la ley que impone un tributo no pueda aplicarse a hechos generadores ocurridos antes de su entrada en vigencia. A este respecto, el inciso tercero del artículo 338 de la Carta es claro en señalar, que las leyes que regulen tributos, en las que la base gravable sea el resultado de hechos ocurridos durante un periodo determinado, ‘no puede aplicarse sino a partir del periodo que comience después de iniciar la vigencia de la respectiva ley, ordenanza o acuerdo’.

En cuanto al principio de equidad, éste comporta un claro desarrollo del derecho fundamental de igualdad en materia tributaria, razón por la cual persigue proscribir toda formulación legal que consagren tratamientos tributarios diferentes que no tengan justificación, ‘tanto por desconocer  el mandato de igual regulación legal cuando no hay razones para un tratamiento desigual, como por desconocer el mandato de regulación diferenciada cuando no hay razones para un tratamiento igual’[17]. En este sentido, ha dicho la Corte que ‘[e]l tributo deber ser aplicado a todos aquellos sujetos que tengan capacidad contributiva y que se hallen bajo las mismas circunstancias de hecho, lo cual garantiza el mantenimiento del equilibrio frente a las cargas públicas’[18]. Tal planteamiento, a su vez, ha sido recogido en el denominado principio de generalidad, ‘cuyo enunciado implica que el universo de los sujetos pasivos del tributo debe comprender a todas las personas que tengan capacidad contributiva (criterio subjetivo) y desarrollen la actividad o conjunto de actividades gravadas (criterio objetivo)’.[19]  Conforme con ello, a través del principio de equidad, se busca que ‘quienes se encuentran en situaciones similares, con capacidad económica similar, soporten una carga tributaria igual (art. 363 C.P.)[20]’. Según lo ha explicado esta Corporación, la equidad se proyecta no sólo desde un punto de vista horizontal, es decir, que a igual capacidad de pago, igual sea la contribución, sino también desde una perspectiva vertical, en la medida en que el mayor peso en cuanto a la obligación de contribuir debe recaer sobre aquellos sujetos que cuentan con más capacidad económica.[21]

Frente al principio de progresividad, cabe anotar que éste viene a constituirse en una manifestación de la equidad vertical, en el sentido que con él se persigue que el sistema tributario sea justo,  lo cual se materializa en la exigencia al legislador para que tenga en cuenta, al momento de reglamentar el tributo, la capacidad contributiva de las personas, de forma tal, que quienes tienen mayor capacidad deben asumir obligaciones mayores y la cuantía del tributo será proporcional a esa mayor capacidad[22]. En ese sentido, lo ha dicho esta Corporación, el citado principio hace referencia ‘al reparto de la carga tributaria entre los diferentes obligados a su pago, según la capacidad contributiva de que disponen, y permite otorgar un tratamiento diferencial en relación con los contribuyentes de mayor renta, de manera que progresivamente terminan aportando más ingresos al Estado por la mayor tributación a que están obligados’[23].

Y con respecto al principio de eficiencia, ha considerado este Tribunal que su objetivo es lograr que el tributo se recaude con el menor costo posible para el Estado y para el contribuyente. En ese contexto, el citado principio resulta ser ‘un recurso técnico del sistema tributario dirigido a lograr el mayor recaudo de tributos con un menor costo de operación; pero de otro lado, se valora como principio tributario que guía al legislador para conseguir que la imposición acarree el menor costo social para el contribuyente en el cumplimiento de su deber fiscal (gastos para llevar a cabo el pago del tributo)

La retención en la fuente es, pues, una herramienta concebida por el legislador para el recaudo adelantado de obligaciones tributarias consolidadas al término del respectivo periodo gravable, “un modo de extinguir la obligación tributaria, y para el contribuyente, la forma de cumplimiento anticipado de tal obligación”[34], adecuada a los principios constitucionales que informan el sistema tributario colombiano.

Entendida por la Corte como “imposición de origen” conforme a la potestad de configuración del legislador (arts. 150-12 y 338 Const.), “permite al Estado recibir los impuestos a que tiene derecho en el mismo momento en que el contribuyente obtiene el ingreso susceptible de ser gravado, y como tal, sujeto a retención. Fortalece la efectividad automática del impuesto como instrumento anti-inflacionario y asegura al Estado su participación en el producto creciente de la economía”. Es claro que la retención en la fuente no constituye per se un impuesto, sino una herramienta propia del principio de eficiencia tributaria, orientada a asegurar la consecución de recursos como anticipo de rentas gravables, para el financiamiento del gasto público destinado a satisfacer los fines del Estado social de derecho, y donde el tributo constituye elemento esencial para su desarrollo y concreción. De tal manera, no es real que la norma acusada haya vulnerado los derechos y principios materia de análisis.

Alan Emilio Matos Barzola

Especialista en Derecho Tributario y en Normas Internacionales de Información Financiera

Referencia: expediente D-8667.

Demanda de inconstitucionalidad contra el artículo 50 de la Ley 1430 de 2010, “Por medio de la cual se dictan normas tributarias de control y para la competitividad”, que adiciona el parágrafo 1° del artículo 366-1 del Decreto 624 de 1989 (Estatuto Tributario).

Demandante: Pedro Enrique Sarmiento Pérez.

Magistrado ponente:

NILSON PINILLA PINILLA.

Bogotá, D. C.,  catorce (14) de marzo de dos mil doce (2012).

La Sala Plena de la Corte Constitucional, en cumplimiento de sus atribuciones constitucionales y de los requisitos y trámite establecidos en el Decreto 2067 de 1991, ha proferido la siguiente

SENTENCIA

I. ANTECEDENTES

En ejercicio de la acción pública estatuida en los artículos 40-6 y 242-1 de la carta política, el ciudadano Pedro Enrique Sarmiento Pérez presentó acción pública de inexequibilidad contra el artículo 50 de la Ley 1430 de 2010, que fija una tarifa de retención en la fuente no superior al 10% del respectivo pago o abono en cuenta, para ingresos por la exportación de hidrocarburos y demás productos mineros, al no aplicarse la excepción de retención prevista para ingresos provenientes del exterior constitutivos de renta por exportación de bienes, incluida en el parágrafo 1° del artículo 366-1 del Decreto 624 de 1989 (Estatuto Tributario), adicionado por la norma acusada.

La demanda fue admitida mediante auto de agosto 29 de 2011, informándose la iniciación del proceso a los Presidentes de la República y del Congreso. También se comunicó a los Ministros del Interior, de Hacienda y Crédito Público, de Comercio, Industria y Turismo, de Minas y Energía, y se invitó a la Dirección Nacional de Planeación, a la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales (DIAN), a la Academia Colombiana de Jurisprudencia, al Instituto Colombiano de Derecho Tributario, a la Asociación Colombiana de Mineros, a la Asociación Colombiana del Petróleo, a la Federación  Nacional de Productores del Carbón, a la Asociación Nacional de Comercio Exterior (Analdex), a la Empresa Colombiana de Petróleos (Ecopetrol), y a las Universidades Externado de Colombia, del Rosario, Pontificia Javeriana, de Los Andes, Nacional de Colombia, de Antioquia, Industrial de Santander y del Norte, para que emitieran su opinión sobre el asunto de la referencia.

Cumplidos los trámites constitucionales y legales propios de esta clase de juicios y previo concepto del Procurador General de la Nación, procede la Corte a decidir de fondo la demanda en referencia.

II. NORMA DEMANDADA

A continuación se transcribe el texto impugnado:

“LEY 1430 DE 2010

 (diciembre 29)

Diario Oficial No. 47.937 de 29 de diciembre de 2010

CONGRESO DE LA REPÚBLICA 

Por medio de la cual se dictan normas tributarias de control y para la competitividad.

EL CONGRESO DE COLOMBIA,

DECRETA:

… … …

ARTÍCULO 50. Adiciónese el parágrafo 1o del artículo 366-1 del Estatuto Tributario con el siguiente inciso:

‘Lo previsto en este parágrafo no aplica a los ingresos por concepto de exportación de hidrocarburos y demás productos mineros, para lo cual el exportador actuará como autorretenedor. En este caso, el Gobierno Nacional establecerá la tarifa de retención en la fuente, la cual no podrá ser superior al diez 10% del respectivo pago o abono en cuenta’.”

III. LA DEMANDA

Considera el actor que la norma acusada vulnera los artículos 13, 95, 333 y 363 de la Constitución Política. Para demostrar sus aseveraciones, razona así:

En primer lugar precisa que el artículo 366-1del Estatuto Tributario (Decreto 624 de 1989), establece como regla general el poder del Gobierno Nacional de imponer retenciones a ingresos constitutivos de renta y ganancia ocasional provenientes del exterior e, igualmente, una excepción a esa facultad, siempre que los ingresos se originen en exportación de bienes y en servicios prestados por nacionales a personas naturales o jurídicas no residenciadas en Colombia.

Agrega que, no obstante lo anterior, la norma atacada conllevó la inaplicación de la excepción para los ingresos provenientes de la exportación de hidrocarburos y demás productos mineros, generando de esta manera un trato diferencial y discriminatorio frente a otros gremios y sectores de la economía.

Con apoyo en las sentencias C-040 de 1993 y T-422 de 1992 y en citas doctrinales referidas al derecho a la igualdad y al Estado social de derecho,  estima que “cuando el legislador crea una desigualdad en el trato entre grupos con idéntica circunstancia fáctica, (lo que es constitucionalmente valido) debe tener un fin claro y evidentemente constitucional, buscando generar equidad y justicia social, y no guiado por pareceres o peor aún, por una argumentación escasa o inexistente”, fin que no se advierte en la norma tributaria acusada, siendo necesario declarar su inconstitucionalidad.

A partir del “test de igualdad”, diseñado por la Corte Constitucional, como de lo indicado fundamentalmente en las providencias  C-183 de 1998, C-673 de 2001, C-153 de 2003 y C-798 de 2009 en cuanto a la aplicación del “test de razonabilidad” y a los límites de la potestad de configuración normativa del legislador en materia tributaria, considera que la disposición  demandada, (i) no establece un criterio diferenciador objetivo, de acuerdo a los fines generales contemplados en el artículo 366-1del Estatuto Tributario, sino la exclusión de un beneficio a un sector determinado de la economía, “sin una razón que sea evidente o siquiera expresada en la argumentación legislativa”; (ii) la motivación implícita expresada, esto es, facilitar el recaudo de la retención en la fuente, no se alinea con una finalidad constitucional que permita justificar la diferenciación establecida; y (iii) el medio utilizado no es el único viable, puesto que el legislador pudo igualmente establecerlo para los demás declarantes de renta, sin distingo de la actividad, lo que comporta una inequidad, al “dejar entredicho el derecho a la igualdad y el principio de igualdad tributaria”.

Por otro lado, teniendo como fundamento las sentencias C-333 de 1993, C-183 de 1998, C-643 de 2002 y C-1149 de 2003, manifiesta que el principio de equidad tributaria exige una ponderación de las cargas hacia los contribuyentes, con el fin de que “no sean desproporcionadas ni en sus beneficios ni en sus gravámenes”. Así, observa que separar las exportaciones de productos mineros e hidrocarburos, cuando a los demás sectores de la economía se les extiende un beneficio “mediante el cual la posibilidad del gobierno para ejecutar estas retenciones es menor”, viola la equidad y la justicia tributaria.

En este entorno, advierte una “notable deficiencia” del  criterio de igualdad tributaria, “dado que se crea una norma que no tiene una argumentación contundente, una razón evidente o un mandato constitucional que le dé motivos para separar en dos un grupo de relativa homogeneidad, como lo es el sector de las empresas exportadoras de bienes y servicios”.

Adicionalmente señala que la medida tributaria dispuesta para el sector de hidrocarburos y minero, puede conducir a un pago superior al propio impuesto anual, lo que quebranta el principio de equidad tributaria y afecta la condición económica de las compañías comprometidas, con cargas que “no responden a razones fácticas y jurídicas reales que justifiquen la desigualdad”.

Por último, el actor plantea la vulneración del derecho a la libre competencia económica, porque el legislador establece una ventaja por encima de las circunstancias normales de tributación, en tanto empresas pertenecientes al sector común de las exportaciones cuentan con un beneficio, del que se excluyen hidrocarburos y productos mineros, gravamen que “por supuesto repercute en su flujo de capital y en la velocidad en la que la empresa de este sector puede mover sus recursos, dejando así a este sector en particular en una situación más gravosa que la de los demás exportadores”.

Al respecto concluye en la importancia de tener en cuenta la realidad económica y social de la estratificación de los sectores industriales, dentro del ánimo de destacar la existencia de grandes empresas, con “músculo financiero” para soportar ciertas cargas económicas en el ejercicio de sus actividades, y otras de menor envergadura, que constantemente realizan esfuerzos de mantener unos ingresos que “permitan tener a flote la compañía, como es la minería mediana”, razón por la que no es equitativo  imponer cargas a empresas de subsistencia artesanal que en un momento dado podrían hacer inviable la industria a ese nivel.    Leer más de esta entrada

Jurisprudencia Tributaria Colombiana aborda conceptos de causalidad, necesidad y proporcionalidad de los gastos

Alan Emilio en Kotosh, Huánuco 2013

Alan Emilio en Kotosh, Huánuco 2013

CONSEJO DE ESTADO DE COLOMBIA

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Consejera ponente: CARMEN TERESA ORTIZ DE RODRIGUEZ 

Bogotá D.C., primero (1) de marzo de dos mil doce (2012)

Radicación número: 25000-23-27-000-2006-01326-01(17666)

Actor: PETROBRAS COLOMBIA LIMITED

Demandado: DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES

Alan Emilio Matos Barzola

Especialista en Derecho Tributario y en Normas Internacionales de Información Financiera

La Sala se ocupó de definir estos conceptos así”:

Por relación de causalidad debe entenderse la conexidad que existe entre el gasto como causa, con la actividad productora de renta, como efecto.

La necesidad del gasto está relacionada con que éste debe hacerse de manera forzosa, ineludible, y la proporcionalidad es la relación que existe entre el gasto y el ingreso.

La necesidad y la proporcionalidad deben medirse con criterio comercial y por ello la expensa deba ser normalmente acostumbrada en cada actividad y que la ley no la limite como deducible.

De esta forma, debe estar probado que otras empresas que desarrollan la misma actividad incurren en tales gastos y, que, por lo tanto, es normal hacerla, pero, que además, es forzosa, todo ello con el fin de demostrar el derecho a la deducción.

El artículo 488 del E.T. dispone que los bienes corporales muebles y servicios deben destinarse a las operaciones gravadas con el impuesto sobre las ventas, lo que significa que el impuesto pagado por esos bienes o servicios constituye un costo o gasto en la actividad productora de renta de la empresa porque las operaciones gravadas con el impuesto sobre las ventas son las operaciones realizadas dentro del contexto de la actividad productiva de la empresa.

Cuando el impuesto se puede imputar directamente al bien o servicio, tal circunstancia se debe probar; por el contrario, cuando el costo o gasto no sea directamente imputable al bien o servicio, se debe aplicar el artículo 490 del E.T., según el cual, cuando los bienes y servicios que otorgan derecho a descuento se destinen indistintamente a operaciones gravadas, exentas, o excluidas del impuesto y no fuere posible establecer su imputación directa a unas y otras, el cómputo de dicho descuento se efectuará en proporción al monto de tales operaciones del periodo fiscal correspondiente.

a)         Medicina prepagada.

La demandante explicó que según el artículo 5° del Decreto 3750 de 1986, los pagos por servicios de medicina prepagada constituyen pagos indirectos a los trabajadores, los cuales no están sometidos a retención en la fuente en cabeza de estos sin que por ello el IVA pagado en su adquisición deje de ser deducible o Efectivamente, esta Sala ha reiterado13, con base en la norma citada, que los pagos por medicina prepagada constituyen un gasto de naturaleza laboral, susceptible de ser considerado como deducción, según lo establece el artículo 107 del Estatuto Tributario.

Sin embargo, en el expediente no obra prueba que demuestre que la demandante incurrió en pago por medicina prepagada en el periodo que se discute, pues solo aportó la factura RC 0002491 de marzo 15 de 2003 por $2.779.42114 de la empresa Salud Colmena, en la que se indica que ese pago corresponde al contrato N° 21101150 por el periodo comprendido entre el 15 de marzo al 14 de abril de 2003, periodo que no hace parte del bimestre en discusión, por lo que no puede tenerse como prueba.

Asimismo, la demandante aportó la factura RC 0002371 del 20 de febrero de 2003 por $3.460.399, que corresponde al contrato No. 21101150 por el periodo comprendido entre el 15 de febrero y el 14 de marzo de ese año. Como en el caso de la factura anterior el pago realizado corresponde a un periodo gravable distinto al que se discute, esto es al tercer bimestre de 2003.

A partir de lo anterior, es forzoso concluir que la demandante no probó los pagos que realizó por concepto de medicina prepagada cuyo IVA solicita como descontable en el tercer bimestre de 2003; es necesario reiterar que como arriba se explicó, en los casos en los que se ha demostrado que los contratos a que corresponden cubren a la generalidad de los trabajadores de la compañía, la Sala ha aceptado su descuento. Por lo tanto, el cargo formulado por la demandante y que se refiere a la glosa hecha por la Administración por este concepto, no prospera.

b)         Clubes, hoteles y restaurantes.

La demandante afirmó que las cuotas de sostenimiento de clubes y los gastos realizados en restaurantes y hoteles para la realización de convenciones y eventos sí son expensas necesarias, pues garantizan las condiciones necesarias para la apertura de mercados y, el mantenimiento de la clientela y los proveedores.

Afirmó que estos gastos cumplen con los requisitos de necesidad y causalidad, pues los acuerdos con clientes y proveedores exigen un mínimo de atenciones que implican consumos en clubes y restaurantes, por lo que estos gastos son usuales y redundan a favor de la actividad generadora de renta.

Luego de revisar el acervo probatorio, la Sala advierte que la demandante no aportó ninguna prueba que acreditara que incurrió en estos gastos, sin embargo es necesario aclarar que así hubiera aportado la prueba que se echa de menos en el expediente, este tipo de gastos no reúnen los requisitos establecidos en los artículos 107 y 488 del E.T., en consecuencia, no prospera el cargo formulado por la demandante con respeto a este rubro.

c)      Seguros.

Afirma la demandante que el acto administrativo demandado carece de fundamentos para desconocer la procedencia de la deducción por amortización de la póliza de seguro de las oficinas de la sede administrativa de Bogotá.

Sin embargo, tanto en el requerimiento especial como en la liquidación oficial de revisión, la Administración hizo una relación de los gastos respecto de los que la demandante solicitó los impuestos descontables y que no cumplían con los requisitos de los artículos 107 y 488 del E.T., por lo tanto, fue en esas normas en las que la DIAN fundamentó el rechazo de los impuestos descontables correspondientes a este rubro.

De otra parte, en lo que tiene que ver con la amortización de los gastos por seguros, es necesario tener en cuenta lo establecido por el Artículo 433 del E.T., según el cual “[…] el impuesto se causa en su integridad en el momento en que la compañía conozca en su sede principal la emisión de la póliza, el anexo correspondiente que otorgue el amparo o su renovación”.

Ahora bien, obra en el expediente15 copia de la póliza No. 43003167 emitida por Delima Marsh S.A. el 3 de abril de 2003, es decir que este gasto corresponde al segundo bimestre del 2003, periodo que no se está discutiendo en este proceso.

Lo anterior, no es óbice para que contablemente se realice la amortización a que haya lugar en atención a los principios de contabilidad generalmente aceptados que rigen en nuestro país.

A partir de lo anterior, la Sala encuentra que el cargo formulado con respecto a esta glosa no prospera.

d)   Asesoría legal y tributaria.

La demandante consideró que en este punto la Administración actuó de forma caprichosa y temeraria toda vez que, según la jurisprudencia, esta clase de gastos cumplen con los requisitos de necesidad y causalidad.

Al respecto, y luego de analizadas las pruebas que obran en el expediente, la Sala advierte que la Factura N° 0040 de Garrido & Asociados Ltda., fue expedida el 3 de marzo de 2003 y la N° 4226 de Sanclemente, Fernández & Hernández Abogados S.A., el 17 del mismo mes y año; por lo tanto, como en los casos anteriores, dichas pruebas corresponden a gastos en los que se incurrió en un periodo gravable distinto al que se está discutiendo en este proceso no prospera el cargo.

De otra parte, en lo relativo a los servicios de auditoría sobre los contratos que desarrolla Petrobras, la Sala advierte que si bien los impuestos generados por este tipo de gastos son descontables siempre y cuando cumplan con los requisitos de causalidad, necesidad y proporcionalidad, varias veces mencionados, en el caso concreto la demandante no allegó prueba de que dichos requisitos se hubieran cumplido con respecto al valor glosado por la Administración.

Lo anterior, porque a pesar de que en el expediente obran como pruebas las facturas 262 y 265 expedidas el 7 de mayo de 2003 por T.F. Auditores y Asesores, éstas no coinciden con el valor glosado por la Administración, esto es, $2.994.181, pues dentro de las pruebas que aportó la demandante no se encuentra ninguna factura que demuestre el pago por concepto de auditoría y cuyo impuesto corresponda a este valor.

Alan Emilio Matos Barzola
Especialista en Derecho Tributario y en Normas Internacionales de Información Financiera
Expositor experto en materia tributario contable

Jurisprudencia Colombiana: La contabilidad prevalece sobre la declaración de renta cuando la declaración difiere de los asientos contables

“….La contabilidad prevalece sobre la declaración de renta cuando la declaración difiere de los asientos contables, pero así mismo, prevalecen los comprobantes externos sobre los asientos de contabilidad cuando las cifras registradas en esos asientos contables referentes a costos, deducciones, exenciones especiales y pasivos exceden del valor de los comprobantes y, por lo tanto, esos conceptos se entenderán comprobados hasta concurrencia del valor de los comprobantes”.

Entre otros puntos, la Sala Contencioso Administrativa del Consejo de Estado de la República de Colombia mediante sentencia de fecha 15 de abril del 2010, arriba a esta conclusión en el proceso interpuesto por Laboratorios de Cosméticos Vogue SA contra la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales de Colombia (DIAN).

En atención a este criterio la Administración debe comprobar la certeza, veracidad y realidad de los hechos que el contribuyente manifiesta en función al examen de la “base cierta”, teniendo mayor valor los comprobantes de pago que deben ser reflejados en forma apropiada en la contabilidad, generándose una mayor obligación en cuanto a sustentar apropiadamente un registro contable que deja de ser un instumento técnico para constituirse en carga de la prueba.

Alan Emilio Matos Barzola

En el caso peruano, el Tribunal Fiscal mediante resolución RTF 05521-4-2008, de fecha 25 de abril del 2008, declaró la nulidad de un procedimiento de determinación sobre base presunta debido a que en dicho caso SUNAT se basó en el saldo de la cuenta “10. Caja y Bancos” (actualmente denominada 10. Efectivo y Equivalente de Efectivo según el Plan Contable General Empresarial) que la propia empresa recurrente señaló en sus escritos de respuesta a los requerimientos cursados en la fiscalización.

El Tribunal Fiscal argumenta que el importe de la cuenta contable 10 que SUNAT estimaba se debiera presumir no contaba con la documentación que acredite tal información, pues no se aprecia del expediente que dicha empresa haya reconstruido el “Libro de Caja y Bancos”, ni que el la contribuyente haya corroborado la información presentada a través del “Análisis detallado del movimiento diario de la cuenta Caja y Bancos”, cotejándola con las facturas de ventas, de compra, y depósitos bancarios a los que se hace alusión en el citado documento, por lo que éste y los escritos presentados por la contribuyente no constituyen un hecho cierto sino presunto del cual parte la SUNAT para aplicar la presunción acotada.

El Tribunal precisa que para aplicar este procedimiento de determinación sobre base presunta SUNAT debería partir de la información obtenida de los libros y registros contables, comprobantes de pago, o cuentas bancarias (depósitos, sobregiros, entre otros).

Alan Emilio Matos Barzola

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