Jurisprudencia Tributaria 2016 de la Corte Suprema Chilena: Contribuyentes deben acompañar “SI” o “SI” elementos de juicio suficientes para que los sentenciadores obtuvieran el convencimiento que efectivamente los vehículos adquiridos produjeron gastos para la empresa de movimiento de tierras y fueron herramientas en la gestión de dicha empresa

20170121_134940[1]
Alan Emilio en Tacna. 2017
Fallo : 21.372-2015.-
Siete de julio de dos mil dieciséis.
Segunda Sala

MATERIAS:

– RECLAMACIÓN TRIBUTARIA CONTRA LIQUIDACIONES POR CONCEPTO DE IVA Y REINTEGRO, RECHAZADA.-
– HECHO QUE GIRO DE RECLAMANTE DECLARADO ANTE EL SERVICIO SEA ALQUILER DE AUTOS Y CAMIONETAS SIN CHOFER, CONSTITUYE HECHO NO ASENTADO POR JUECES DE FONDO.-
– MERA CONSIGNACIÓN DEL GIRO ANTE SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS NO SATISFACE EXTREMO QUE ARTÍCULO 23 N° 4 DEL DL 825 DEMANDA PARA TENER DERECHO A CRÉDITO FISCAL EN ADQUISICIÓN DE AUTOMÓVILES, STATION WAGON Y SIMILARES, RELATIVO A QUE ACTIVIDAD HABITUAL DE CONTRIBUYENTE SEA LA VENTA O ARRENDAMIENTO DE DICHOS BIENES.-
– NORMA QUE DA DERECHO A CRÉDITO FISCAL EN ADQUISICIÓN DE AUTOMÓVILES REQUIERE QUE SE EJERZA REALMENTE GIRO DECLARADO, CIRCUNSTANCIA QUE SENTENCIA IMPUGNADA NO HA TENIDO POR CIERTA Y QUE CORRESPONDÍA A CONTRIBUYENTE DEMOSTRAR.-
– RECURRENTE OMITE DENUNCIAR INFRACCIÓN A NORMAS REGULADORAS DE PRUEBA QUE PERMITAN ALTERAR CONCLUSIÓN ARRIBADA POR JUECES DE FONDO.-
– FALTA DE ACREDITACIÓN DE VERDADERO GIRO ALEGADO POR RECURRENTE IMPIDE CONSIDERAR QUE VEHÍCULOS ADQUIRIDOS PASEN A FORMAR PARTE DEL ACTIVO FIJO DE CONTRIBUYENTE PARA DESARROLLAR SU ACTIVIDAD.-
– RECLAMANTE INCUMPLE CON REQUISITO DE DEMOSTRAR QUE SU GIRO HABITUAL ES ADQUISICIÓN DE AUTOMÓVILES, STATION WAGONS Y SIMILARES PARA PODER DEDUCIR DE RENTA BRUTA GASTOS INCURRIDOS EN RELACIÓN A DICHOS VEHÍCULOS, DESCARTÁNDOSE INFRACCIÓN AL RECHAZARSE DEDUCCIÓN COMO GASTO DE CUOTA DE DEPRECIACIÓN ANUAL POR ESOS BIENES.-

RECURSOS:

RECURSO DE CASACIÓN EN EL FONDO TRIBUTARIO (RECHAZADO).-

TEXTOS LEGALES:

CÓDIGO TRIBUTARIO, ARTÍCULO 21.-
DECRETO LEY Nº 825, LEY SOBRE IMPUESTO A LAS VENTAS Y SERVICIOS, ARTÍCULOS 8 LETRA M) Y 23 N°S 1 Y 4.-
DECRETO LEY Nº 824, FIJA TEXTO QUE INDICA DE LA LEY SOBRE IMPUESTO A LA RENTA, ARTÍCULO 31 INCISO 1° Y N° 5.-

JURISPRUDENCIA:

“Que como se ha expuesto, el arbitrio en estudio se sustenta básicamente en el hecho de que uno de los giros de la reclamante es el de arriendo de autos y camionetas sin chofer, de lo que se derivaría que los vehículos adquiridos y cuestionados por el Servicio, pasaron a formar parte del activo fijo de la reclamante y, por ende, de conformidad al artículo 23 N° 1 del D.L. N° 825, ésta tiene derecho al crédito fiscal recargado en las facturas de compra, no obstante la falta de habitualidad en esa actividad de arriendo que sólo aparentemente demandaría el N° 4 del mismo artículo 23.

Pues bien, una atenta lectura del fallo atacado demuestra que éste no asienta que el giro de la reclamante, o uno de ellos, sea el de alquiler de autos y camionetas sin chofer, ni siquiera que sea el giro declarado ante el Servicio de Impuestos Internos, sin perjuicio que, huelga señalar, la mera consignación de un giro ante ese organismo no satisface el extremo que el artículo 23 N° 4 del D.L. N° 825 demanda para tener derecho a crédito fiscal en la adquisición de “automóviles, station wagons y similares”, esto es, que el giro o actividad habitual del contribuyente “sea” la venta o el arrendamiento de dichos bienes. Es decir, la norma, con claridad meridiana, demanda ejercer realmente el giro declarado, circunstancia que la sentencia no ha tenido por cierta y que correspondía a la contribuyente demostrar conforme al artículo 21 del Código Tributario, sin que, en ese orden, en el recurso se arguya que a tal conclusión se arribó por los jueces de la instancia con infracción de alguna norma reguladora de la prueba que permita alterarla en esta sede de casación.

Así entonces, al no tenerse por cierto un ejercicio verdadero del giro alegado en el recurso, no ha podido considerarse que los vehículos pasaron a formar parte del activo fijo de la reclamante con el objeto de desarrollar esa actividad y, por consiguiente, no ha errado el fallo en estudio en la aplicación del artículo 23 N°s. 1 y 4 del D.L. N° 825 al confirmar las liquidaciones reclamadas que rechazan el crédito fiscal por la adquisición de esos móviles.

El aserto anterior, hace innecesario ahondar en las otras infracciones alegadas a las demás normas del D.L. N° 825 y su reglamento, relativas a la “habitualidad” del alquiler de los vehículos cuya destinación al giro de la reclamante se objetó, sin perjuicio de compartir esta Corte lo razonado por la sentencia en examen en su motivo 8° sobre este asunto. Por lo dicho resulta igualmente innecesario el estudio de lo concerniente al artículo 8 letra m) del D.L. N° 825, al basarse este precepto en el mismo supuesto que aquí no se ha dado por concurrente, a saber, que los bienes corporales muebles vendidos formen parte del activo fijo de la empresa.

Finalmente, necesario corolario de lo que se ha venido discurriendo, al no demostrarse que el “giro habitual” de la reclamante es la “adquisición y arrendamiento de automóviles, station wagons y similares”, requisito que el artículo 31, inciso 1°, de la Ley sobre Impuesto a la Renta impone para poder deducir de la renta bruta los gastos incurridos en relación a ese tipo de vehículos, no cabe sino descartar la infracción por la sentencia del artículo 31 N° 5 del mismo texto por confirmar las liquidaciones en cuanto éstas rechazan la deducción como gasto de la cuota de depreciación anual por esos bienes.” (Corte Suprema, considerando 3º).

“Que, atendido lo que se ha venido razonando y por no haberse demostrado los errores de derecho denunciados con influencia sustancial en lo dispositivo del fallo, el recurso de casación en el fondo deberá ser desestimado.” (Corte Suprema, considerando 4º).

MINISTROS:

Pronunciado por la Segunda Sala integrada por los Ministros Sres. Juan Eduardo Fuentes B., Lamberto Cisternas R., Jorge Dahm O., y los Abogados Integrantes Sres. Jean Pierre Matus A., y Jaime Rodríguez E.

TEXTOS COMPLETOS: 

SENTENCIA DE LA CORTE DE APELACIONES:

      Concepción, uno de septiembre de dos mil quince.

      VISTO:

      Se reproduce la sentencia en alzada, excepto los considerandos Décimo Tercero, Décimo Cuarto, Décimo Quinto y Décimo Noveno, que se eliminan.

      Y TENIENDO, ADEMÁS, PRESENTE:

      A fojas 144 y siguientes el Juez Titular del Tribunal Tributario y Aduanero ha dictado sentencia definitiva en la presente causa sobre procedimiento General de reclamación, MAQUINARIAS LILLO LTDA. CON SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS, RUC 14-9-000092-4, en la que no se acoge la reclamación, en cuanto a la trasgresión de lo dispuesto en el artículo 41 de la Ley N° 19.880, según lo considerado en los motivos séptimo y siguientes. Así también en cuanto al incumplimiento de lo dispuesto en el artículo 21 del Código Tributario, según lo expresado en la reflexión novena. Del mismo modo, el supuesto incumplimiento de las normas de la Ley N° 18.320, según lo señalado en el motivo Décimo. Igualmente no se acoge en cuanto a lo relacionado con el incumplimiento al artículo 24 del Código Tributario, conforme lo consignado en los motivos primero y segundo de la presente sentencia. Tampoco se acoge la reclamación en lo relativo a que, el rechazo del crédito fiscal IVA carecía de fundamentación legal de acuerdo a lo que se dijo en el considerando Décimo Segundo.

      En el acápite II de lo resolutivo se decide que se acoge la reclamación interpuesta en contra de las liquidaciones signadas con los números del 61 al 68 de fecha 4 de febrero de 2014, efectuada por el Servicio de Impuestos Internos VIII Dirección Regional, en el sentido de “eliminar la deducción del rechazo del Crédito Fiscal IVA de los vehículos adquiridos y de su rechazo de la cuota de depreciación”, lo que se señala en los motivos décimo tercero y siguientes.

      Se decide que en consecuencia se dejan sin efecto las liquidaciones de los N°s 61 al 68.

      Finalmente y respecto a las costas, no se da lugar a ellas por cuanto tuvo razones o motivos plausibles para litigar.

      A fojas 159, la parte del Servicio de Impuestos Internos deduce recurso de apelación en contra de la sentencia definitiva del Titular del Tribunal Tributario y Aduanero de la Región del Bío Bío, de fecha veinticuatro de marzo de dos mil catorce, escrita a fojas 144, con el objeto que la Corte de Apelaciones de Concepción conozca del recurso, lo declare admisible, revoque la sentencia recurrida, todo ello con expresa condenación en costas, resolviendo que no se hace lugar a ella y se deseche el reclamo interpuesto en esta causa.

      Explica que el SII practicó las liquidaciones N°s. 61 a 68, todas de fecha 04.02.2014, por los siguientes conceptos:

      Diferencia de impuesto al valor agregado debido a la utilización de crédito fiscal, respaldado con facturas que dan cuenta de la adquisición de vehículos, que, por expresa disposición de la ley, no daría derecho a crédito fiscal y que no está destinada a su giro habitual y,

      Diferencia de impuesto a la renta por deducción como gasto de la cuota anual de depreciación de dichos bienes, en circunstancias que no cumplen los requisitos para ello.

      Se tratará de seis móviles adquiridos con las facturas 35616 de 22 de enero de 2011; 2290145, de fecha 14 de agosto de 2011; 6417, de 31 de octubre de 2011; 6852 de enero de 212; 5853 de 31 de noviembre de 2012; 3585 de junio de 2012. La primera corresponde a la compra de una cuadrimoto marca polaris; la segunda a un Station Wagon 2012 Modelo New H1; la tercera y cuarta factura corresponden a compras de una cuadrimoto y un cuadriciclo. Al igual que la quinta que da cuenta de la adquisición de un cuadriciclo Comander año 2012¸ y finalmente la última da cuenta de la compra de un vehículo marca Jeep Land Rover Evoque de 2012.

      Agrega, la apelante que en el juicio sostuvo que las liquidaciones cumplían todas las exigencias legales y que el artículo 41 de la Ley N° 19.880 no es aplicable al presente caso; que también expresó que no se han vulnerado los artículos 21 y 24 del Código Tributario y que, por expresa disposición de la Ley sobre Impuesto a las Ventas y Servicios, artículo 23 N° 4, no procedía en este caso el crédito fiscal por la adquisición de cuadrimotos y Station Wagon, pues estas especies no fueron destinadas al giro habitual del contribuyente y la ley los prohíbe expresamente. Señala que tampoco constituyen un gasto necesario para producir la renta en los términos que exige el artículo 31, inciso 1, de la Ley sobre Impuesto a la Renta. Sin embargo, dice que el reclamo se ha acogido por dos razones que el Sr. Juez ha tenido en cuenta, primero: El contribuyente estaba habilitado para incorporar los vehículos a su activo fijo ya que había declarado el giro “Alquiler de Autos y Camionetas sin chofer” y en la venta de dichos vehículos recargó el impuesto al valor agregado, emitiendo la correspondiente factura afecta. Segunda razón abordada por el Sr. Juez fallador: Los gastos por depreciación cumplen con los requisitos para ser deducidos como gasto necesario para producir renta, por ser bienes del activo fijo o inmovilizado, según su propia naturaleza.

      Más adelante la recurrente intenta desvirtuar los fundamentos de la sentencia respecto de los dos puntos señalados expresando que el artículo 24 N° 4 de la Ley de Impuesto a las Ventas y Servicios establece expresamente que no darán derecho a crédito fiscal las importaciones, arrendamiento con o sin opción de compra y adquisiciones de automóviles, station wagon o similares y de los accesorios, repuestos y lubricantes de éstos que gocen de cualquier forma de subsidios al consumidor, de acuerdo a la facultad del artículo 48, salvo que el giro o actividad habitual del contribuyente sea la venta o arrendamiento de dichos bienes, según corresponda salvo en aquellos casos en que se ejerza la facultad del inciso 1° del artículo 31 de la ley sobre impuesto a la renta.

      Expresa también que el sentenciador ha privilegiado el ánimo que tuvo el adquirente para comprar determinados bienes según lo expresa en la reflexión décimo sexta, no obstante que el legislador ha exigido como requisito la habitualidad, que es calificada por el propio servicio conforme a los elementos de naturaleza, cantidad y frecuencia con que el vendedor realice las ventas, elementos que le sirven para calificar el “ánimo” que guió al contribuyente a adquirir los bienes muebles, sea para el uso o consumo o para la reventa, lo que se consigna en el artículo 4 del DS 55. Afirma, que para los efectos de la procedencia del crédito fiscal IVA, este ánimo se orienta a un fin distinto, el que será, que los bienes que se adquieren estén destinados a formar parte de su activo fijo o realizable, exigiendo, además, el legislador que se trate del “giro habitual” del contribuyente sea venta o arrendamiento de los bienes señalados, esto es, los móviles. El apelante invoca los artículos 41 del Reglamento de la Ley sobre Impuesto a las Ventas y Servicios, en cuanto se entendería que se trata de bienes que siendo incorporados a la empresa no son parte del giro de ésta. Asimismo, expresa que la Circular del Servicio N° 130, que establece que los contribuyentes afectos a IVA no tendrán derecho a crédito fiscal por la adquisición de vehículos aún cuando formen parte de activo fijo, por estimar que la naturaleza de dichas operaciones no guardan relación directa con el giro o actividad habitual por tener fines diferentes o ajenos a la actividad o industria respectiva. Por otra parte, de acuerdo a lo prevenido en DL. 825, el pago hecho por el contribuyente por arriendo de vehículos, no origina crédito fiscal desde que el N° 4 de la aludido norma rechazaría esta posibilidad al disponer que sólo genera crédito fiscal cuando se halla comprendido dentro del giro o actividad del contribuyente. Por lo que concluye que el solo ánimo no es suficiente para que dicho crédito opere.

      También sostiene la parte del Servicio que la sentencia adolece de errada valoración de la prueba, fundándose en que el Tribunal no fijó como hecho a probar si procedía o no gravar la venta de vehículos en el periodo posterior al que fue época de fiscalización, ello por encontrarse prohibido por la ley conforme ya se expresó y, porque además, no forman parte del giro habitual, Dice que el giro de venta de automóviles tiene código 501020, la venta de motocicletas código 504010; arrendamiento sin chofer tiene código 11102.

      Agrega que el contribuyente no tiene declarada actividad de venta de estas especies por lo que no sería posible estimar que queden comprendidos en la actividad o giro que el contribuyente ha declarado.

      Tampoco tiene giro habitual de venta o arriendo de vehículos, asunto que al sentenciador le mereció importante acreditar, lo que emana de la circunstancia de haber dictado una medida para mejor resolver en esa dirección. Sin embargo, como aparece del expediente, el reclamante no cumplió pues, no acompañó su libro de compras y ventas, lo que demuestra que no acreditó haber realizado la actividad que señala, esto es, arrendamiento de vehículos sin chofer. Todo lo anterior lo lleva a concluir que no es creíble que cinco vehículos distintos hubieran estado destinado a supervisar las faenas que desarrollaba la empresa, y para que se produzca el crédito fiscal, es necesario que los vehículos hayan sido parte del activo fijo de la empresa.

      A fojas 166, deduce recurso de apelación el contribuyente quien también tiene la calidad de parte reclamante ganadora en este litigio, y lo hace para que la Corte de Apelaciones modifique la sentencia definitiva de autos en la parte que no ha dado lugar a las costas, señalando que el Servicio de Impuestos Internos ha procedido a desconocer su derecho al crédito fiscal por la depreciación habiéndose cumplido con los requisitos del artículo 31 N° 5 del D.L. 824, por lo que no procedería eximirlo de las costas, especialmente porque la entidad fiscalizadora estaba en posesión de todos los antecedentes, de tal modo que no aparece que hubo motivo plausible para litigar.

      Y CONSIDERANDO:

      PRIMERO: Que, en el exordio la reclamante endereza su acción en contra de las liquidaciones de impuesto signadas con los números del 61 al 68, de fecha dos de febrero de dos mil catorce, efectuadas por el Servicio de Impuestos Internos, a fin que el Tribunal Tributario y Aduanero anule dichas liquidaciones y confirme las declaraciones presentadas por la reclamante y contribuyente Maquinarias Lillo Ltda., respecto de los Impuestos de Ventas y Servicios e Impuesto a la Renta. La sentencia definitiva del Tribunal Aduanero y Tributario, acogió la reclamación en contra de las liquidaciones aludidas en el sentido de eliminar la deducción del reclamo del crédito del rechazo del Crédito Fiscal IVA de los vehículos adquiridos y de su rechazo de la cuota de depreciación.

      SEGUNDO: Que, los fundamentos del Tribunal Tributario y Aduanero dicen relación con el cuestionamiento que el Servicio de Impuestos Internos hace en contra las liquidaciones que rechazan el crédito fiscal IVA, respecto de las especies adquiridas, consistentes en vehículos diversos y cuyas facturas de compra rolan a fs. 58, 59, 60, 61 y 65, faltando la correspondiente a un Jeep Land Rover, que corresponde a la factura 3585 de doce de junio de dos mil doce. En total se trata de seis móviles adquiridos con las facturas 35616 de 22 de enero de 2011; 2290145, de fecha 14 de agosto de 2011; 6417, de 31 de octubre de 2011; 6852 de enero de 212; 5853 de 31 de noviembre de 2012; y 3585 de junio de 2012.

      La primera corresponde a la compra de una cuadrimoto marca Polaris; la segunda a un Station Wagon 2012 Modelo New H1; la tercera y cuarta factura corresponden a compras de una cuadrimoto y un cuadriciclo. Al igual que la quinta que da cuenta de la adquisición de un cuadriciclo Comander año 2012¸y finalmente la última da cuenta de la compra de un vehículo marca Jeep Land Rover Evoque de 2012.

      TERCERO: Que, el Servicio de Impuestos Internos ha señalado durante el procedimiento de reclamo que mediante notificación efectuada el catorce de febrero de dos mil trece, que aportara la documentación de los periodos tributarios mensuales correspondientes de febrero de dos mil diez a enero de dos mil trece y de los años tributarios 2011 y 2012, a fin de proceder a realizar una correcta determinación y declaración del Impuesto al Valor Agregado y del Impuesto a la Renta, sin que el contribuyente diera cumplimiento a este requerimiento, debido a lo que pierde los beneficios de la Ley N° 18.320. Sostiene la parte del Servicio de Impuestos Internos que hubo un segundo requerimiento con fecha cinco de abril de dos mil trece, con igual suerte, aportando en definitiva el contribuyente, sólo una parte de la documentación requerida. En efecto, solo habría contestado la citación N° 83, afirma la entidad fiscalizadora confirmando lo que ya había declarado e impugnando dicha citación, expresando al mismo tiempo que los vehículos en cuestión fueron adquiridos para ser usados en el giro empresarial.

      CUARTO: Que, el Servicio ha rechazado el crédito fiscal y el gasto por la cuota de depreciación sosteniendo en general, que por las características y modelos de lo vehículos, no puede deducirse que estos hayan sido utilizados en el giro de la empresa de movimiento de tierras, desde, que se trata de vehículos destinados a la recreación como lo son las cuadrimotos y los cuadriciclos, y en el caso del jeep, se trataría de un vehículo de lujo. En consecuencia, no son idóneos para sostener que ellos constituyen un gasto para la empresa y en consecuencia no producen crédito fiscal, lo que sólo ocurriría en caso que el giro del contribuyente fuere venta o arrendamiento de automóviles”, hipótesis que no concurriría en la especie.

      QUINTO: Que, el Servicio de Impuestos Internos ha enfatizado que el contribuyente no tiene declarado giro de ventas de automóviles; ventas de motocicletas ni alquiler de otros equipos de transporte que operen por vías terrestre, ni que el giro habitual de la empresa sea venta o arriendo de vehículos. Por otra parte, sostiene también que el contribuyente nunca desarrolló el giro “Alquiler de Autos y Camionetas sin chofer”, por lo que no es posible, de acuerdo a la legislación tributaria vigente, considerar estas adquisiciones como gastos necesarios para producir la renta y otorgar Crédito Fiscal IVA por los vehículos adquiridos y por la cuota de depreciación.

      SEXTO: Que, para dilucidar este intríngulis jurídico los sentenciadores deben tener presente que el Código Tributario dispone normas de derecho estricto en el procedimiento relativo a la liquidación de los impuestos, desde que estas materias se encuentran bajo el prisma absoluto de la legalidad. En este sentido, la norma tributaria dispone en su artículo 21, que: “Corresponde al contribuyente probar con los documentos, libros de contabilidad u otros medios que la ley establezca, en cuanto sean necesarios u obligatorios para él, la verdad de sus declaraciones o la naturaleza de los antecedentes y monto de las operaciones que deban servir para el cálculo del impuesto”. En el caso de autos, se ha requerido por la entidad fiscalizadora al contribuyente a fin que presente los medios probatorios, especialmente documentales a fin de justificar que la adquisición de vehículos de recreación y de lujo eran indispensables para producir gastos en relación al giro de la empresa, que debemos recordar se refería al movimiento de tierra. La disposición obligaba al contribuyente a establecer la certeza que los vehículos efectivamente eran necesarios para realizar las actividades que el contribuyente señala, desde que, tratándose de vehículos de recreación y uno de lujo, no resultaba del todo creíble la forma y modo que eran utilizados por la empresa del contribuyente. No obstante dichos requerimientos, el reclamante y contribuyente omitió cumplir con la obligación que le impone el artículo 21 del Código Tributario, lo que lleva a concluir desde ya, que erró el a quo al resolver como lo hizo, pues, ni en la parte administrativa y tampoco en la judicial, el reclamante acompañó elementos de juicio suficientes para que los sentenciadores obtuvieran el convencimiento que efectivamente los vehículos adquiridos produjeron gastos para la empresa de movimiento de tierras y fueron herramientas en la gestión de dicha empresa en los actos de fiscalización, control y vigilancia de las faenas que la empresa realizaba.

      SÉPTIMO: Que, a su vez, la Ley sobre Impuesto a las Ventas y Servicios, expresa en lo relativo al Crédito Fiscal, en su artículo 23: “Los contribuyentes afectos al pago del tributo de este Título tendrán derecho a un crédito fiscal contra el débito fiscal determinado por el mismo período tributario, el que se establecerá en conformidad a las normas siguientes: 1°.- Dicho crédito será equivalente al impuesto de este Título recargado en las facturas que acrediten sus adquisiciones o la utilización de servicios, o en el caso de las importaciones, el pagado por la importación de las especies al territorio nacional respecto del mismo período. Por consiguiente, dará derecho a crédito el impuesto soportado o pagado en las operaciones que recaigan sobre especies corporales muebles o servicios destinados a formar parte de su Activo Realizable o Activo Fijo, y aquellas relacionadas con gastos de tipo general, que digan relación con el giro o actividad del contribuyente. Igualmente dará derecho a crédito el impuesto de este Título recargado en las facturas emitidas con ocasión de un contrato de venta o promesa de venta de un bien corporal inmueble y de los contratos referidos en la letra e) del artículo 8°.” Es decir, para que el contribuyente acceda al Crédito Fiscal es necesario que las operaciones, en el caso de autos sobre los vehículos singularizados, formen parte del Activo Realizable o Activo Fijo, por lo que no se entiende y el contribuyente no lo acreditó, que una empresa cuyo giro es de movimiento de tierras, pudiera tener como Activo Realizable o Activo Fijo, un jeep modelo Evoque, de lujo y una variedad de vehículos menores propios de las actividades recreativas, razones que también conducen a los sentenciadores a estimar que en la apreciación de los hechos el Tribunal Tributario y Aduanero, ha incurrido en un error, al darle a dichos móviles destinos que no corresponden a la naturaleza del giro de la empresa que los adquiere, destino que tampoco fue acreditado en lo administrativo ni en el presente estadio procesal.

      OCTAVO: Que, en este mismo orden de ideas los sentenciadores deben tener presente que la ley sobre Impuesto al Valor Agregado en su artículo 4°, expresa: “No darán derecho a crédito las importaciones, arrendamiento con o sin opción de compra y adquisiciones de automóviles, station wagons y similares y de los combustibles, lubricantes, repuestos y reparaciones para su mantención, ni las de productos o sus componentes que gocen en cualquier forma de subsidios al consumidor de acuerdo a la facultad del artículo 48, salvo que el giro o actividad habitual del contribuyente sea la venta o el arrendamiento de dichos bienes, según corresponda, salvo en aquellos casos en que se ejerza la facultad del inciso primero del artículo 31 de la Ley sobre Impuesto a la Renta”. Claramente, se observa la regla general sobre la materia y la excepción a ella, que se precisa en la situación que el giro o actividad habitual del contribuyente sea la venta o arrendamiento de dichos bienes. Ahora bien, para acreditar la habitualidad el legislador tributario lo describe en el Decreto Supremo 55, reglamentario de la Ley sobre Impuesto al Valor Agregado IVA, en su artículo 4, cuando expresa que para calificar la habitualidad, el Servicio considerará la naturaleza, cantidad y frecuencia con que el vendedor realice las ventas de los bienes corporales muebles de que se trate, y con estos antecedentes determinará si el ánimo que guió al contribuyente fue adquirirlos para su uso, consumo o para la reventa. Debiendo concluir, esta Corte, que el contribuyente no estableció ninguno de los elementos de la habitualidad. En el caso de auto se observa una franciscana orfandad de probanzas al respecto.

      NOVENO: Que, esta Corte, conforme a lo expresado disiente de la afirmación del a quo en el sentido que el ánimo del contribuyente fue arrendar los vehículos y no revenderlos, circunstancia que le permite utilizar el crédito fiscal IVA, producido por las adquisiciones de Activo Fijo, conforme lo dispone el artículo 40 del D.S. N° 55, reglamentario de la Ley de Impuesto Agregado, IVA, pues, dicha hipótesis se opone a lo señalado en el artículo 23 de la ley de Impuesto al Valor Agregado sobre Bienes y Servicios, que señala textualmente en su numeral 4): “No darán derecho a crédito las importaciones, arrendamiento con o sin opción de compra y adquisición de automóviles, station wagons y similares y de los combustibles, lubricantes, repuestos y reparaciones para su mantención ni las de productos o sus componentes que gocen en cualquier forma de subsidios al consumidor, de acuerdo a la facultad del artículo 48, salvo que el giro o actividad habitual del contribuyente sea la venta o arrendamiento de dichos bienes, según corresponda, salvo en aquellos casos en que se ejerza la facultad del inciso primero del artículo 31 de la Ley sobre Impuesto a la Renta”.

      Por otra parte, como también se expresó precedentemente, el contribuyente, no acreditó la circunstancia de excepción señalada en esta misma disposición, es decir, “salvo que el giro o actividad habitual del contribuyente sea la venta o arrendamiento de dichos bienes”.

      DÉCIMO: Que, así las cosas, este Tribunal de Alzada no ha adquirido el convencimiento conforme a lo obrado en el presente juicio y a lo oído en estrados, que el contribuyente Maquinaria Lillo Ltda., se encuentre en la situación a que se refiere el artículo 23 del Decreto Ley 825, sobre Impuestos a las Ventas y Servicios, por lo que deberá decidir en armonía a lo así concluido.

      Por estas consideraciones y visto además, lo prevenido en el Decreto Ley 825, el Decreto Supremo Reglamentario del anterior N° 55, artículos 21, 123 y 139 del Código Tributario y artículos 186 y siguientes del Código de Procedimiento Civil, se declara que:

      I.- SE REVOCA la sentencia de autos, en cuanto acogió la reclamación en contra de las liquidaciones N°s 61 a 68 de 04 de febrero de 2014 que rola a fojas 10 y en su lugar se decide que ella queda rechazada, en consecuencia, se rechaza la Reclamación contra la liquidación efectuada por el Servicio de Impuestos Internos N°s 61 a 68, de fecha cuatro de febrero de dos mil catorce, que rola a fojas 10 de la presente causa.

      II.- No se hace lugar a condenar a la perdedora en costas, por haber tenido motivo plausible para litigar.

      Acordada con el voto en contra del ministro Sr. Manuel Muñoz Astudillo, quien estuvo por confirmar la sentencia en alzada, en virtud de los siguientes motivos:

      1.- Que, es un asunto pacífico de la causa la circunstancia que las facturas liquidadas por el Servicio de Impuestos internos dan cuenta de la utilización del Impuesto al valor de Bienes y Servicios, conforme a lo preceptuado en los artículos 23 y siguientes del Decreto Ley 825.

      2.- Que, es un hecho de la causa que el contribuyente tiene declarado giro relacionado con la Compra y Venta, arriendo de Maquinarias Industriales y Movimiento de Tierra, y además, Alquiler de Autos y Camionetas sin chofer.

      3.- Que, la circunstancia anteriormente anotada permite, en su amplitud, considerar que el contribuyente reclamante ha incurrido en gastos propios para producir la renta en relación a sus actividades declaradas conforme a los numerales 4 y 5 del artículo 31, del Decreto Ley 824, ello en relación a lo prevenido por el artículo 23 de la ley sobre Impuestos a las Ventas y Servicios, IVA.

      4.- Que, a juicio de este disidente, resulta establecida la adquisición de los vehículos señalados en las facturas materia de la liquidación y el propósito de ingresarlos al patrimonio corporativo, no para venderlos sino para los efectos de los giros declarados actividades que fueron puestas oportunamente en conocimiento del Servicio de Impuestos Internos como requisitos de las actividades iniciadas.

      Regístrese y Devuélvase.

      Redacción del voto de mayoría y de la disidencia del ministro Sr. Manuel Muñoz Astudillo.

      Rol N° 52-2015.-

      PRONUNCIADA POR LA SEXTA SALA integrada por los Ministros Sr. Camilo Álvarez Órdenes, Sr. Manuel Muñoz Astudillo y fiscal judicial Sr. Hernán Rodríguez Cuevas.

     SENTENCIA DE LA CORTE SUPREMA:

Santiago, siete de julio de dos mil dieciséis.

      Vistos:

      En estos autos Rol N° 21.372-15 de esta Corte Suprema sobre procedimiento de reclamación, el Tribunal Tributario y Aduanero de la Región del Biobío, por resolución de veinticuatro de marzo de dos mil quince acogió el reclamo interpuesto por MAQUINARIAS LILLO LTDA., contra las Liquidaciones N°s. 61 a 68 de 4 de febrero de 2014, por concepto de IVA de distintos períodos de los años 2011 y 2012 y Reintegro del artículo 97 de la Ley sobre Impuesto a la Renta del año tributario 2013.

      Apelada esta sentencia, fue revocada por una sala de la Corte de Apelaciones de Concepción por fallo de uno de septiembre de dos mil quince y, en su lugar, se decide que se rechaza la reclamación contra las Liquidaciones N°s. 61 a 68.

      Contra este último pronunciamiento, la contribuyente dedujo recurso de casación en el fondo, el que se ordenó traer en relación a fs. 216.

      Y considerando:

      Primero: Que en el recurso de casación se denuncia la infracción de los artículos 2 N° 2, 8 letra m), y 23 N°s. 1 y 4 del D.L. N° 825, 4, 39 y 40 del D.S. N° 55, y 31 N° 5 de la Ley sobre Impuesto a la Renta.

      Expresa, en primer término, que, dado que el giro de la reclamante es el arriendo de vehículos, los que aquélla adquirió están destinados a formar parte de su activo fijo y, por tanto, dan derecho a crédito fiscal.

      Además, “en el peor de los escenarios posibles”, la reclamante vendió esos vehículos, los que son bienes de su activo fijo que habían dado derecho a crédito fiscal, sin que la venta efectuada y gravada de conformidad al artículo 8 letra m) del D.L. N° 825, fuera cuestionada por el Servicio de Impuestos Internos, lo que es contradictorio con las observaciones a su compra.

      Refiere también que la “habitualidad” no forma parte del hecho gravado “servicio” que presta la reclamante, sino sólo del de “venta”.

      Por otra parte, señala que, si bien el artículo 23 N° 4 del D.L. N° 825 exceptúa del derecho a crédito fiscal la adquisición de vehículos como los de estos autos, tiene como contra excepción que el giro o actividad habitual del contribuyente sea la venta o arrendamiento de dichos bienes. De ese modo, interpretando aquella norma en relación a los artículos 4 y 40 del D.S. N° 55, se colige que la ley no exige habitualidad para tener derecho a crédito fiscal, sino sólo se buscó reafirmar la regla general en materia de crédito fiscal.

      Finalmente, sostiene la infracción del artículo 31 N° 5 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, porque al destinarse los vehículos al activo fijo de la reclamante, ésta puede rebajar como gasto necesario una cuota de depreciación anual.

      Luego de exponer la forma en que los errores denunciados influyen sustancialmente en lo dispositivo del fallo impugnado, pide que se invalide éste y que en el de reemplazo se confirme el fallo de primer grado.

      Segundo: Que la sentencia de segundo grado impugnada, establece en su motivo 6° que el reclamante y contribuyente omitió cumplir con la obligación que le impone el artículo 21 del Código Tributario, pues, ni en la etapa administrativa ni en la judicial, acompañó elementos de juicio suficientes para que los sentenciadores obtuvieran el convencimiento que efectivamente los vehículos adquiridos produjeron gastos para la empresa de movimiento de tierras y fueron herramientas en la gestión de dicha empresa en los actos de fiscalización, control y vigilancia de las faenas que la empresa realizaba.

      En el motivo 7° añade que conforme al artículo 23 N° 1 del D.L. N° 825, para que el contribuyente acceda al crédito fiscal es necesario que las operaciones, en el caso de autos sobre los vehículos singularizados, formen parte del activo realizable o activo fijo, por lo que no se entiende y el contribuyente no lo acreditó, que una empresa cuyo giro es de movimiento de tierras, pudiera tener como activo realizable o fijo, un jeep modelo Evoque, de lujo y una variedad de vehículos menores propios de las actividades recreativas. Precisa el fallo que por esas razones el tribunal de primer grado ha incurrido en un error en la apreciación de los hechos, al darle a dichos móviles destinos que no corresponden a la naturaleza del giro de la empresa que los adquiere, destino que tampoco fue acreditado ni en lo administrativo ni ante el órgano jurisdiccional.

      En relación a la habitualidad que demanda el D.L. N° 825 para admitir el crédito fiscal de la compra de los vehículos en cuestión, expresa la sentencia en su basamento 8° que el contribuyente no estableció ninguno de los elementos de la habitualidad que el artículo 4 del D.S. N° 55 expresa para calificar la habitualidad, concluyendo que “En el caso de auto se observa una franciscana orfandad de probanzas al respecto”.

      Por otra parte, el motivo 9° del fallo refiere que se disiente de la afirmación del a quo en el sentido que el ánimo del contribuyente fue arrendar los vehículos y no revenderlos, circunstancia que le permite utilizar el crédito fiscal IVA producido por las adquisiciones de activo fijo, conforme lo dispone el artículo 40 del D.S. N° 55, pues dicha hipótesis se opone a lo señalado en el artículo 23 N° 4 D.L. N° 825. Además, el contribuyente no acreditó la circunstancia de excepción señalada en esta misma disposición, es decir, “salvo que el giro o actividad habitual del contribuyente sea la venta o arrendamiento de dichos bienes”.

      De esa manera, se concluye en el considerando 10° que no se ha adquirido el convencimiento que la contribuyente se encuentre en la situación a que se refiere el artículo 23 del D.L. N° 825.

      Tercero: Que como se ha expuesto, el arbitrio en estudio se sustenta básicamente en el hecho de que uno de los giros de la reclamante es el de arriendo de autos y camionetas sin chofer, de lo que se derivaría que los vehículos adquiridos y cuestionados por el Servicio, pasaron a formar parte del activo fijo de la reclamante y, por ende, de conformidad al artículo 23 N° 1 del D.L. N° 825, ésta tiene derecho al crédito fiscal recargado en las facturas de compra, no obstante la falta de habitualidad en esa actividad de arriendo que sólo aparentemente demandaría el N° 4 del mismo artículo 23.

      Pues bien, una atenta lectura del fallo atacado demuestra que éste no asienta que el giro de la reclamante, o uno de ellos, sea el de alquiler de autos y camionetas sin chofer, ni siquiera que sea el giro declarado ante el Servicio de Impuestos Internos, sin perjuicio que, huelga señalar, la mera consignación de un giro ante ese organismo no satisface el extremo que el artículo 23 N° 4 del D.L. N° 825 demanda para tener derecho a crédito fiscal en la adquisición de “automóviles, station wagons y similares”, esto es, que el giro o actividad habitual del contribuyente “sea” la venta o el arrendamiento de dichos bienes. Es decir, la norma, con claridad meridiana, demanda ejercer realmente el giro declarado, circunstancia que la sentencia no ha tenido por cierta y que correspondía a la contribuyente demostrar conforme al artículo 21 del Código Tributario, sin que, en ese orden, en el recurso se arguya que a tal conclusión se arribó por los jueces de la instancia con infracción de alguna norma reguladora de la prueba que permita alterarla en esta sede de casación.

      Así entonces, al no tenerse por cierto un ejercicio verdadero del giro alegado en el recurso, no ha podido considerarse que los vehículos pasaron a formar parte del activo fijo de la reclamante con el objeto de desarrollar esa actividad y, por consiguiente, no ha errado el fallo en estudio en la aplicación del artículo 23 N°s. 1 y 4 del D.L. N° 825 al confirmar las liquidaciones reclamadas que rechazan el crédito fiscal por la adquisición de esos móviles.

      El aserto anterior, hace innecesario ahondar en las otras infracciones alegadas a las demás normas del D.L. N° 825 y su reglamento, relativas a la “habitualidad” del alquiler de los vehículos cuya destinación al giro de la reclamante se objetó, sin perjuicio de compartir esta Corte lo razonado por la sentencia en examen en su motivo 8° sobre este asunto. Por lo dicho resulta igualmente innecesario el estudio de lo concerniente al artículo 8 letra m) del D.L. N° 825, al basarse este precepto en el mismo supuesto que aquí no se ha dado por concurrente, a saber, que los bienes corporales muebles vendidos formen parte del activo fijo de la empresa.

      Finalmente, necesario corolario de lo que se ha venido discurriendo, al no demostrarse que el “giro habitual” de la reclamante es la “adquisición y arrendamiento de automóviles, station wagons y similares”, requisito que el artículo 31, inciso 1°, de la Ley sobre Impuesto a la Renta impone para poder deducir de la renta bruta los gastos incurridos en relación a ese tipo de vehículos, no cabe sino descartar la infracción por la sentencia del artículo 31 N° 5 del mismo texto por confirmar las liquidaciones en cuanto éstas rechazan la deducción como gasto de la cuota de depreciación anual por esos bienes.

      Cuarto: Que, atendido lo que se ha venido razonando y por no haberse demostrado los errores de derecho denunciados con influencia sustancial en lo dispositivo del fallo, el recurso de casación en el fondo deberá ser desestimado.

      En conformidad, asimismo, con lo que disponen los artículos 764, 765 y 805 del Código de Procedimiento Civil, y 145 del Código Tributario, se rechaza, con costas, el recurso de casación en el fondo interpuesto en lo principal de fojas 192, en representación de la contribuyente MAQUINARIAS LILLO LTDA., contra la sentencia dictada por la Corte de Apelaciones de Concepción el uno de septiembre de dos mil quince, escrita a fojas 156 y ss.

      Acordada contra el voto del abogado integrante señor Rodríguez, únicamente en cuanto se condena en costas a la recurrente, toda vez que, a pesar de no compartir los argumentos del recurso, en todo caso, no advierte ningún exceso en el ejercicio de su derecho de petición que le garantiza el artículo 19, N° 14°, de la Constitución Política de la República, que amerite imponerle esta carga.

      Regístrese y devuélvase con sus agregados en su caso.

      Redacción a cargo del Ministro Sr. Cisternas y de la disidencia, su autor.

      Rol N° 21.372-2015.-

      Pronunciado por la Segunda Sala integrada por los Ministros Sres. Juan Eduardo Fuentes B., Lamberto Cisternas R., Jorge Dahm O., y los Abogados Integrantes Sres. Jean Pierre Matus A., y Jaime Rodríguez E


Alan Emilio Matos Barzola

Expositor Experto en materia Tributario Contable a nivel nacional

Experto en material procesal ante SUNAT, Tribunal Fiscal, Poder Judicial y el Tribunal Constitucional

II Programa de Especialización en Derecho Tributario y Contable

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