RTF 04814-4-2015 Tribunal Fiscal ratifica la “naturaleza contable” del Principio de lo Devengado para la determinación “TRIBUTARIA” del Impuesto a la Renta

Alan Emilio en el Cusco
Alan Emilio en el Cusco

Mediante Resolución RTF N° 04814-4-2015, de fecha 19 de mayo del 2015, el Tribunal Fiscal resuelve una controversia en torno a la determinación del Impuesto a la Renta del ejercicio 2011.

SUNAT reparó desembolsos que no constituyen costo ni gasto en el ejercicio 2011 por un monto de S/4´500,000.00 señalando como sustento legal del reparo el artículo 57 de la Ley del Impuesto a la Renta.

El Tribunal Fiscal indica que conforme con lo dispuesto en el inciso a) del artículo 57 del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado mediante Decreto Supremo N° 179-2004-EF, el ejercicio gravable comienza el 01 de enero de cada año y finaliza el 31 de diciembre, debiendo coincidir en todos los casos el ejercicio comercial con el ejercicio gravable, siendo que las rentas de tercera categoría se consideran producidas en el ejercicio comercial en que se devenguen, siendo tal norma de aplicación analógica para la imputación de gastos.

Que conforme con la norma citada los gastos se consideran producidos en el ejercicio comercial en que se devenguen, principio que si bien la Ley del Impuesto a la Renta menciona, no es definido expresamente por ella, por lo que corresponde analizar los alcances de lo que se entiende por “devengado” recurriendo a su naturaleza contable, ya que ello permitirá determinar el periodo en el que debe imputarse los gastos.

Que en la explicación del Marco Conceptual para la Preparación y Presentación de los Estados Financieros de las Normas Internacionales de Contabilidad se señala que: “Para permitir que los Estados Financieros cumplan sus objetivos se le prepara sobre la base contable del devengado”, asimismo en la Norma Internacional de Contabilidad (NIC) 1, referida a la Presentación de Estados Financieros, se señala que de acuerdo con la base contable de lo devengado, las transacciones y hechos se reconocen cuando ocurran (y no cuando se cobran o pagan) y se muestran en los libros contables y se expresan en los estados financieros de los ejercicios a los cuales corresponden; asimismo, que los gastos se reconocen en la cuenta de resultados sobre la base de una asociación directa entre los costos incurridos y la obtención de las partidas correspondientes de ingresos (correlación de ingresos y gastos).

Que al respecto, este Tribunal ha señalado en la Resolución N° 22217-11-2012, que la Norma Internacional de Contabilidad (NIC) 1, modificada en el año 1997, ha recogido el concepto de “asociación” en la aplicación del principio de devengado, según el cual resulta indispensable vincular directamente el ingreso que aparece en el estado de resultados con todos los gastos en los cuales se incurre en la generación de ese ingreso, por existir una relación de causa y efecto entre los ingresos y los gastos.

Que de la Ley del Impuesto a la Renta reseñada, de la aplicación del principio del devengado y del concepto de asociación de ingresos y gastos comentados en la jurisprudencia citada, se tiene que resulta necesario vincular los ingresos con todos los gastos en los cuales se incurre para la generación del mismo, por lo que, en caso los gastos incurridos por el contribuyente se encuentren vinculados a ingresos que se devengarían en periodos futuros, correspondía que tales gastos se trataran como diferidos y afecten resultados recién en el ejercicio en que se reconozcan los ingresos vinculados a tales erogaciones.

Corresponde entonces verificar si respecto del gasto por S/.4´500,000.00 deducido por el contribuyente se han producido los hechos sustanciales generadores del gasto, es decir, verificar si se generó la obligación de pagarlos y/o se dieron los hechos en función de los cuales el tercero adquirió derecho al cobro y si estos se han devengado y corresponde sean imputados al ejercicio 2011, como efectuó el contribuyente, o al ejercicio 2012 como señala SUNAT.

Los pagos observados se sustentaron en el contrato de cesión definitiva de derechos de autor por medio del cual el contribuyente obtenía determinados derechos patrimoniales de obras inéditas, siendo que la contraprestación por la cesión equivaldría al 20% del costo total de cada impresión o edición de los libros, por el total del tiraje correspondiente a cada año, lo que se determinará al final de campaña de cada ejercicio y S/5.00 por cada ejemplar vendido de la obra.

El Tribunal Fiscal advierte que conforme lo ha señalado el propio contribuyente, la impresión de los libros para la campaña 2011 se dio entre julio, agosto y octubre del 2010 y entre julio, agosto y octubre del 2011 para la campaña 2012, siendo que la venta de los libros correspondientes a cada campaña se da entre los meses de febrero y mayo del año al que corresponde la campaña, en tal sentido, los ingresos por las ventas de los libros correspondientes a la edición y/o campaña 2012, se dan entre los meses de febrero y mayo del 2012.

Por lo expuesto, los gastos vinculados a las facturas observadas están relacionados a la venta de libros cuyos ingresos se reconocerían en el ejercicio 2012, por lo que en virtud del principio de devengado y del concepto de asociación de ingresos y gastos, los referidos gastos debieron diferirse y no afectar resultados sino hasta el momento en que se reconozcan los ingresos por las ventas realizadas, más aún cuando el monto de los ingresos se conocerán al final de la campaña, por lo que corresponde mantener el reparo y confirmar la apelada en este extremo.

Alan Emilio Matos Barzola

Expositor Experto en materia Tributario Contable a nivel nacional

Experto en material procesal ante SUNAT, Tribunal Fiscal, Poder Judicial y el Tribunal Constitucional

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