Los Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados y su evolución al 2016

Alan Emilio en Huamanga, Ayacucho 2014
Alan Emilio en Huamanga, Ayacucho 2014

En sus orígenes, los Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados (PCGA) buscaban objetivizar las conductas empresariales de tal forma que se pueda efectuar una medición y evaluación coherente y de aceptación universal a los diferentes hechos de contenido económico, tales como comprar, vender, invertir, provisionar, pagar, devengar, amortizar, entre otras concepciones que regularmente son materia de contingencia.

En su formalización a nivel internacional se establecieron reglas firmes y especializadas formando las NIC, que luego generaron mayores regulaciones y estándares formando las NIIF, conjunto que engloba a las NIC, SIC, NIIF y CINIIF. Puede inferirse que la necesidad de generar un órden internacional a los inversionistas, sobre todo en los países en vías de desarrollo como el nuestro, motivó a que especialistas cumplan con su deber de fijar estos estándares similares a los consensos por los cuales el minuto tiene 60 segundos (y no que en Brasil cada minuto tenga 48 segundos y en España 96 segundos), y cada hora contenga sesenta minutos (y no que en Paraguay la hora tenga 400 minutos y en Francia una hora equivalga a 1,234 minutos). Lo que califica como “activo” en el Perú es considerado también “activo” en Chile o en toda la Unión Europea. La NIC 40 o la NIIF 5 es de evaluación hoy tanto en Colombia como en Alemania o Costa Rica.

En Estados Unidos de América (USA) al tener una economía con mayor diverisificación se desarrollaron los USGAAP o Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados en los Estados Unidos, que también para su formalización, especialidad y estandarización generaron los Financial Accounting Standards FAS, que no son las únicas reglas ya que existen, pronunciamientos como los EITF. Así, por ejemplo en Estados Unidos existe la FAS 19 Financial Accounting and Reporting by Oil and Gas Producing Companies de diciembre de 1977 cuyo contenido a la fecha (mayo 2016) no está comprendido en una NIIF (la NIC 2 solo aplica a inventarios, y la FAS 19 estadounidense desarrolla la evaluación de variaciones volumétricas en hidrocarburos).

También conviene considerar que por ejemplo la NIIF 13 Medición a Valor Razonable es consecuencia de esta evolución, ya que su contenido no puede estar comprendido en un PCGA sino es una medición basada en el mercado, no una medición específica de la entidad.

En el caso peruano, uno de las múltiples controversias se encuentra en la concepción del devengado, debiendo tenerse en cuenta que el artículo 57 de la Ley del Impuesto a la Renta no define el concepto de lo devengado, con excepción de la contratación de operaciones de Instrumentos Financieros Derivados a partir del 01 de enero del 2007, por lo que en virtud de la Norma IX del Título Preliminar del Código Tributario es necesario recurrir a la norma especial (que nos orienta el citado artículo 2 del Código de Comercio vigente desde 1902 pero que muchos docentes universitarios olvidan) tal como es el Marco Conceptual, la NIC 1, NIC 18, NIC 11, NIC 20, NIC 40, entre otras, que desarrollan en múltiples casos el criterio internacional de lo devengado o devengamiento de operaciones. Estas normas son adoptadas en el Perú por el Consejo Normativo de Contabilidad (entidad del Estado conformada por representantes del BCR, SUNAT, INEI, SBS, SMV, Empresarios, Universidades, Junta de Decanos de los Colegios de Contadores del Perú, es decir, existe un ente representativo que cumple la labor de evaluar la calidad del estándar internacional y adoptarlo de observancia en el país según Resolución del Consejo Normativo de Contabilidad, que se publica en el Diario Oficial El Peruano.

Bajo la correcta aplicación del principio de especialidad, si existiese una norma legal que aplique un determinado tratamiento para un caso específico, por ejemplo un artículo comprendido en una Ley o Decreto Legislativo especial (tal como es el clásico caso del Decreto Legislativo N° 299 sobre Arrendamiento Financiero) al tener mayor rango que una resolución del consejo normativo (bajo la pirámide kelseniana), primará esta Ley especial sobre el contenido de la NIC-NIIF adoptada. Es decir, en estos casos no existe vulneración alguna al principio de legalidad. Este criterio ya lo ha recogido los Juzgados y Salas Especializadas de la Corte Superior de Justicia de Lima en materia tributaria (ACTUALIZACIÓN 2017)

Y en los casos en los cuales no exista una norma legal (o con rango de ley) o norma reglamentaria que establezca un tratamiento específico para una determinada operación o hecho económico, no se dá el elusivo concepto que muchos abogados pregonan “de que no se encuentra regulado y que prima lo que ellos interpreten a su modo e interés defraudador”, sino que supletoriamente (recordar la Norma IX del Título Preliminar del Código Tributario) se deberá acudir al contenido de las NIC, SIC, NIIF y CINIIF, e inclusive muy excepcionalmente se podría recurrir a los USGAAP. Un ejemplo muy sencillo pero que muchos doctores en derecho (románticos soñadores del derecho romano) solo atinan a contemplar, es que la Ley del Impuesto a la Renta peruana en ninguna parte define el concepto del “activo”, siendo que muchos confunden la concepción de derechos reales de “la propiedad”, cuando bajo el estándar de las NIIF un ente empresarial si reconoce como activo un recurso por el cual no necesariamente tenga la atribución de la propiedad. Ello equivale que una empresa reconoce inversiones como activo, y recupera esta inversión amortizando o depreciando parte de su valor en cada ejercicio gravable, sin necesidad que esta concepción se encuentre escrita en una norma con rango de ley o reglamentaria. Y ojo esa depreciación o amortización si es aceptable (bajo determinadas reglas) por el Estado permitiendo disminuir su base imponible del Impuesto a la Renta. En ese mismo contexto, el devengado (salvo el caso de los Instrumentos Financieros Derivados) por ejemplo para el caso de los servicios puede en algunos casos considerar el grado de avance (debidamente acreditado claro está) para el reconocimiento de un ingreso o gasto, aceptable para efectos tributarios.

Por tal sentido, el estándar internacionalmente aceptado (y que en 1902 el Código de Comercio ya había profetizado en su artículo 2) contenido en las NIC-NIIF permiten solucionar controversias y conflictos de intereses con el Estado y entre particulares, siendo un arma muy potente contra muchos abogados que siguen soñando románticamente con eludir, evadir y defraudar groseramente al fisco, bajo la falacia de que si una operación o tratamiento no se encuentra regulado se le puede sacar la vuelta. Precisamente estos personajes son los principales conspiradores contra las NIC-NIIF.

Alan Emilio Matos Barzola

Expositor Experto en materia Tributario Contable a nivel nacional

Experto en material procesal ante SUNAT, Tribunal Fiscal, Poder Judicial y el Tribunal Constitucional

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