Jurisprudencia Tributaria Chilena 2015: Para que un gasto corriente pueda ser considerado como necesario debe ser “obligatorio”

Alan Emilio Piura 2015
Alan Emilio en Piura 2015

Mediante Sentencia emitida el 28 de octubre del 2015 por el Tribunal Tributario y Aduanero de la Región de Los Lagos, RIT GR-12-00059-2014, y siendo el Juez Titular Christian Allen Rojas, se desvirtúa nuevamente las fábulas elusivas que a menudo muchas personas pregonan en torno a la deducibilidad de gastos corrientes para efectos del Impuesto a la Renta, rechazándose las alegaciones de deducción automática, desmedida, elusiva y libertina que muchos abogados proponen (y que luego cuando pierden lloriquean diciendo que hay un cuco en el Perú).

Cabe recodar que la Corte Suprema Chilena en años anteriores ya aclaró que lo deducible para efectos del Impuesto a la Renta debe ser indispensable, forzoso, ineludible y obligatorio, pero en muchas universidades peruanas “ocultan esta jurisprudencia” ¿que raro no?.

Para que un gasto pueda ser considerado como necesario para producir la renta y en consecuencia rebaje la base imponible, no basta con que se encuentre financiera y contablemente acreditado, sino que debe cumplir con cada uno de los requisitos establecidos en la Ley, esto es, entre otros, que debe ser obligatorio en el sentido de que si no se hubiera realizado la renta no se habría generado.

Artículos 21 y 31 inciso 1° de la Ley sobre Impuesto a la Renta

Relación directa entre Ingresos y Gastos – Gasto Rechazado – Necesariedad del Gasto

El Tribunal Tributario y Aduanero de la Región de Los Lagos rechazó un reclamo interpuesto en contra de una liquidación mediante la cual se determinó la obligación de pago del Impuesto Único del artículo 21 de la Ley sobre Impuesto a La Renta, luego de ser objetadas las partidas de gastos de asesorías y consumo telefónico.

El contribuyente arguyó que lo gastos de asesoría correspondían a honorarios de abogados, producto de un litigio pendiente, que de resultar con sentencia favorable redundarían en beneficio de su actividad y, consecuentemente, en rentas afectas a impuesto. Agregó que se trataba de un gasto aceptado, indicando además, que de aceptarse la tesis del ente fiscal, todos los gastos de cobranza judicial serían afectos a artículo 21 de la Ley sobre Impuesto a la Renta. Por último, aseguró que todos los gastos se encontraban respaldados con la documentación respectiva. Nada señaló referente a los gastos por consumo telefónico.

El Servicio de Impuestos Internos por su parte, expresó que para que fuera procedente la deducción como gasto de los honorarios, estos debían cumplir con los requisitos generales de gasto establecidos en el artículo 31 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, especialmente los referidos a tener el carácter de inevitables, tener un ingreso correlacionado, y relacionarse con el giro de la empresa.

Añadió que, en la especie esto no se observaba, ya que por un lado, la defensa judicial no se relacionaba con la actividad del reclamante, y por el otro, no se demostró que el juicio tuviera como objeto el cobro judicial de ingresos adeudados del giro. Respecto a los gastos de telefonía, indicó que el contribuyente no aportó antecedentes que acreditaran la necesariedad del gasto.

El Tribunal señaló que un gasto, para rebajar la base imponible del impuesto, no bastaba con que se encontrase financiera y contablemente acreditado, si no que éste debía encuadrarse en los parámetros establecidos por la Ley. En otras palabras, solo aquellas erogaciones que fueran un gasto necesario para producir la renta podían rebajarse de la base imponible del impuesto. Esto implicaba que el contribuyente, para haber producido la renta sobre la cual se aplicaba el impuesto, debía haberse visto obligado a incurrir en el gasto que deducía, de modo tal que de no haber realizado tal erogación, la renta no se habría generado.

Por lo tanto, en autos, el gasto declarado por el actor, no era necesario desde el punto de vista tributario, de acuerdo al inciso 1° del artículo 31 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, pues no había un ingreso al cual pudiera ser asociado.

“El texto de la sentencia es el siguiente:

Puerto Montt, veintiocho de octubre de dos mil quince.

VISTOS:

A fojas 1, comparece QQ, abogado, cédula nacional de identidad N°  XXX, en representación, ZZZ S.A., Rol Único Tributario N° XXX, domiciliado para estos efectos calle XXX; quien interpone reclamo tributario contra de la Liquidación N° 29.323, de fecha 13 de octubre del 2014, que determinó la obligación de pago de Impuesto Único del artículo 21 de la Ley de la Renta para el año tributario 2013, por la suma total de $57.200.137, en conformidad a lo dispuesto en el artículo 123 del Código Tributario, solicitando que la deje sin efecto sobre la base de los argumentos de hecho y derecho que se expone.

I.- Antecedentes

Señala que el Servicio inició una fiscalización y con fecha 12 de febrero de 2014 requirió antecedentes a través de la Notificación N° 58.580, con la finalidad de verificar el derecho al PPUA solicitado a través de la Declaración de Renta correspondiente al Año Tributario 2013. Con fecha 17 de febrero de 2014 se aporta la documentación requerida por el Servicio.

Agrega que el representante legal de la compañía informó al Servicio que la empresa ha tenido menor movimiento debido a problemas contractuales con un proveedor, lo que llevó a la empresa a iniciar acciones judiciales tendientes a resguardar el patrimonio de la compañía.

II.- Citación N° 4.980 de 13 de marzo de 2014

Relata el contribuyente que el Servicio notificó con fecha 14 de marzo de 2014 la Citación N° 4.980, en donde sostiene que en el A.T. 2013 se efectuaron gastos y desembolsos por concepto de depreciación, pago de asesorías y ajustes a la RLI, que no son aceptados de acuerdo a la ley.

Detalla que las partidas citadas fueron las siguientes:

Partida N° 1; Depreciaciones sobre bienes del contribuyente.

Indica que el Servicio agrega a la renta líquida imponible declarada los gastos correspondientes a depreciaciones sobre bienes por una suma ascendente  a $797.414.- El Servicio fundamenta lo anterior citando el artículo 31 N° 5 de  la Ley de Impuesto a la Renta, y señala que la depreciación sobre el bien se aplica “a contar de su utilización en la empresa”, de modo que para aceptar la depreciación como gasto necesario para el periodo determinado, este debe haber tenido participación en  la generación de la renta.

Agrega a su argumento que el Servicio señala que la empresa durante el año 2012 no generó ingresos correspondiente a los giros declarados, siendo estos “Reproducción y Crianza de peces marinos” o de “Mayoristas de productos del Mar” (pescados, mariscos, algas) razón por la cual el gasto objeto de esta partida no puede calificarse como necesario para producir la renta.

Partida N° 2; Otros gastos deducidos de los ingresos brutos.

En esta partida explica, que el Servicio agrega a la renta líquida imponible declarada, los gastos correspondientes a “Otros gastos deducidos de los ingresos brutos”, lo que se desglosan en: Gastos de Asesorías por la suma de $118.410.464 y Consumo Telefónico por la suma de $3.019.382, por no acreditar que ambos gastos hubiesen sido necesarios para producir la renta del año comercial 2012, puesto que de conformidad a sus registros contables, no corresponden a gastos inevitables, ni se relacionan con los ingresos generados para el periodo mencionado.

Como argumento señala el Servicio que se presentó una carta mediante la cual indica que dichos gastos en asesorías corresponden a la necesidad de interponer demandas y/o defensas en un conflicto con la empresa con la cual se tenía contratada la concesión acuícola y de equipos necesarios para llevar a cabo su actividad, no aportando antecedentes que justifiquen que el gasto sea necesario para producir renta.

Partida N° 3; Otras partidas.

Señala que el Servicio agrega a la renta líquida imponible declarada,   los   gastos   correspondiente a   “Otras   partidas” ascendente   a  la  suma   de $210.492.147, indica el Servicio, que revisada la documentación aportada, no fue posible establecer el origen de esta partida que fue deducida en la determinación de la R.L.I., puesto que es inconsistente con la información consignada en el balance de ocho columnas, ni con la determinación de la renta líquida imponible.

Agrega que el Servicio señala los conceptos que deben deducirse de los ingresos brutos de conformidad a los números 1, 3, 4 y 5 del artículo 20 de la Ley de Impuesto a la Renta.

El contribuyente indica que la Citación solicita documentación fehaciente que acredite las partidas de gastos, ingresos y contabilizaciones citadas sin perjuicio que en gran parte ya han sido puestos a disposición del Servicio.

III.- Respuesta a la Citación N° 4.980/2014

Señala que con fecha 17 abril de 2014, se dio respuesta a la

Citación N° 4.980.

En relación a la partida N° 1, indica que ratificó lo declarado el A.T. 2013, y que la depreciación tributaria se encuentra  debidamente  respaldada  en  la contabilidad y demás antecedentes acompañados al Servicio.

En relación a la partida N° 2, señala que sostuvo en su respuesta, respecto del gasto no aceptado por los honorarios profesionales de abogados, que sólo buscan defender los intereses de una compañía es un error jurídico y conceptual, agrega que las empresas buscan defender su actividad, y en definitiva su patrimonio, con este tipo de acciones, las que redundarán en beneficio de su actividad y en la producción o generación de rentas afectas a impuesto.

Agrega a su argumento que este gasto es aceptado, que la propia Ley de la Renta en el N° 2 del artículo 59, párrafo 2°, dispone que además tales pagos no están afectos a Impuesto Adicional cuando se trata de remunerar a no residentes en trámites judiciales en el exterior en defensa de exportadores residentes en Chile.

Además indica que de aceptarse la tesis del Servicio, todos los gastos de cobranza judicial serían afectos a artículo 21 de la Ley de la Renta, siendo que tales gestiones buscan el cobro de ingresos de las sociedades, afectos a Impuesto.

En relación a la partida N° 3, señala que nunca se le pidió revisar la información correspondiente a esas partidas, las que corresponden a cuatro conceptos:

  1. a) Provisión varias, que está agregado y deducido de la RLI del ejercicio por $167.243.237, por lo que su efecto tributario es $0.-
  1. b) PPUA de $29.211.648 pedido por el A.T. 2013, corresponde a utilidades propias, y dado que se había reconocido como ingreso tributario en la contabilidad, había que deducirlo.
  1. e) Otra partida es la Corrección Monetaria del Capital Propio Tributario por un monto de $11.528.614.-, deducción que permite el artículo 32 de la Ley de la Renta.
  1. d) La última partida por $2.508.648 corresponde a impuestos diferidos que tributariamente no se deben reconocer como ingreso tributario.

Indica que las partidas de las letras a), b) y d) figuran en el balance, que adjuntó en la respuesta a la Citación, y que actualmente se encuentra en poder del Servicio.

IV.- Fundamentos de la Liquidación N° 29.323:

Señala el contribuyente que los fundamentos son los mismos que el Servicio tuvo en consideración para la dictación de la Resolución Exenta N° 2.104  de fecha 6 de mayo del 2014, la cual se encuentra reclamada ante el Tribunal Tributario y Aduanero de la Región de Los Lagos en causa RIT: GR-12-00033-2014.

Relata que la mencionada Resolución da por conciliada, la partida N° 3 de la Citación N° 4.980/2014. Por lo tanto, el Servicio centra su análisis en las partidas N° 1 y N° 2, esto es, depreciación tributaria y pagos de asesorías y cuenta telefónica.

Agrega a su relato que, en el considerando 5° da por  reiterados los argumentos ya expuestos en la Citación N° 4.980, indicando que el contribuyente no aportó antecedentes suficientes para desvirtuar las partidas N° 1 y N° 2.

Indica que por lo anterior el Servicio decidió objetar los  gastos correspondientes a la partida N° 2 por un total de $121.429.846, los cuales conforman la base imponible para efectos de aplicarles el Impuesto Único del artículo 21 Inciso 3° de la Ley de la Renta, por un total de $57.200.137.- determinado a la fecha de la Liquidación.

V.- La Liquidación N° 29.323 debe dejarse sin efecto por encontrarse justificada la procedencia del gasto.

En cuanto a la partida N° 2: Gastos en asesorías y cuenta teléfono celular, el Servicio señala al respecto que “durante el proceso de auditoría el contribuyente manifestó por escrito que existían procesos judiciales en los cuales debió intervenir con asesoría jurídica, sin embargo, no presentó antecedentes que permitan acreditar la existencia de dichos procesos, demandas, defensas y/o arbitrajes.”

Reitera el contribuyente que tuvo que incurrir en gastos producto de una demanda seguida en juicio arbitral ante el Centro de arbitraje de la Cámara de Comercio de Santiago, que dice relación con la imposibilidad de ejercer su actividad económica producto del incumplimiento contractual de la contraparte CCC. En este sentido, el procedimiento judicial ha sido absolutamente necesario, ya que busca resarcir los daños producidos al no poder ejercer su actividad comercial producto de un impedimento injusto e injustificado.

Vuelve a señalar que la empresa buscará defender su  actividad con este tipo de acción y además refuerza su argumento citando el N° 2 del artículo 59, párrafo 2° de la Ley de la Renta.

Indica que los gastos de asesorías están debidamente respaldados con documentación entregada al Servicio y aportada al Tribunal Tributario y Aduanero  de  la  región  de  Los  Lagos  con motivo del Reclamo de  la  Resolución Ex. N° 2.104. Además, es un hecho público y notorio que las acciones judiciales que se ha llevado adelante, lo han sido para resguardar sus derechos, también adjunta una noticia publicada  en el Diario Estrategia con fecha 16 de abril de 2014.

Sostiene que es de tal relevancia la acción judicial, que de ser exitoso su resultado, tales ingresos constituirán renta debiéndose tributar en conformidad a la Ley.

Por lo expuesto, indica que los gastos de asesorías y los de consumo de celular cumplen con todos los requisitos establecidos en el artículo 31 de la  Ley de la Renta, es decir, que eran gastos necesarios, obligatorios, pagados o adeudados en el ejercicio comercial 2012, y no rebajados como costo, por lo que tiene todo el derecho a deducir de la renta bruta tales desembolsos.

El contribuyente adjunta en su escrito un cuadro con los  gastos ya mencionados y señala que, son gastos tributarios aceptados y que cumplen con todos los requisitos del artículo 31 de la Ley de la Renta.

Finalmente en mérito de lo expuesto y de lo dispuesto en los artículos 21, 59 y 123 bis del Código Tributario, y las disposiciones legales pertinentes solicita tener por interpuesto el reclamo tributario deducido en contra de la Liquidación N°29.323 emitida por la Dirección Regional Puerto Montt del Servicio de Impuestos Internos y en definitiva se solicita se deje íntegramente sin efecto o en la parte que estime conforme a derecho, la Liquidación referida, por haberse acreditado la procedencia de los gastos por asesorías legales y cuenta de teléfono celular, los cuales fueron objetados por el Servicio y aplicándoles el impuesto único del artículo 21 de la Ley de la Renta en el acto reclamado.

El reclamante acompaña a su presentación los siguientes documentos: 1. Copia simple de notificación Nº 1165907, de fecha 14 de marzo del 2014, junto a la Citación Nº 4.980/2014; 2. Copia simple de respuesta a Citación Nº 4.980/2014, de fecha 17 de abril del 2014; 3. Copia simple de notificación Nº 1369376, de fecha 14 de octubre del 2014, junto a la liquidación Nº 29.323 del 13 de octubre del 2014; 4. Copia de extracto de página 10 del Diario Estrategia, de fecha 16 de abril del 2014; 5. Copia simple de escrito que contiene demanda reconvencional interpuesta por ZZZ S.A. en contra de CCC Chile S.A. Rol CAM Nº XXX, timbrado con fecha 12 de septiembre del 2011; 6. Copia simple de resolución de fecha 14 de septiembre del 2011 dictada por el Tribunal Arbitral CAM Santiago.

A fojas 150, se tuvo por interpuesto el reclamo y se confiere traslado al Servicio de Impuestos Internos por el término legal.

A fojas 152, comparece y evacua traslado don RR, Director Regional (s) de la X Dirección Regional Puerto Montt del Servicio de Impuestos Internos, domiciliado para estos efectos en San Martín Nº 80, cuarto piso, ciudad de Puerto Montt, quien evacúa traslado y solicita el rechazo al reclamo deducido en contra de la Liquidación Nº 29.323 emitida con fecha 13 de octubre del 2014, por las siguientes consideraciones.

I.- Antecedentes del caso

Señala la reclamada que con fecha 08 de mayo de 2013 la contribuyente presentó su declaración Anual de Impuesto a la Renta, Folio 239696283, correspondiente al año tributario 2013, mediante la cual solicitó la devolución de un saldo a favor ascendente a $29.211.648 por concepto de pago provisional por utilidades absorbidas (PPUA).

Revisada su declaración, surgieron observaciones que ameritaron requerir antecedentes a la contribuyente mediante Notificación Nº 57010, de fecha 10.01.2014, y Notificación Nº 58.580, de fecha 12.02.2014.

De la revisión practicada a la documentación aportada por la contribuyente se conciliaron algunas observaciones, quedando una observación pendiente, relacionada con la solicitud de devolución de crédito por impuesto de primera categoría por utilidades absorbidas, se determinó que la pérdida tributaria del año tributario 2013 se encontraba compuesta principalmente por gastos por depreciación de activos fijos, pagos de honorarios y asesorías, los cuales a juicio del Servicio de Impuestos Internos no se relacionan con algún tipo de ingreso generado por la contribuyente en el año comercial 2012.

Como resultado de la auditoría practicada y conforme a lo dispuesto en el artículo 63 del Código Tributario, con fecha 13 de marzo de 2014 se emitió la Citación Nº 4.980, notificada por cédula con fecha 14 de marzo de 2014, la cual contempló tres partidas: partida Nº1, Gastos por depreciación por la suma de $797.414; Partida 2, Asesorías por $118.410.464, y consumo en teléfono celular por $3.019.382; Partida 3, Otras partidas por $210.492.147.

Indica que la contribuyente dio respuesta a la citación con fecha 17 de abril de 2014, mediante la cual sólo pudo acreditar la partida Nº 3, procediéndose a emitir la Resolución Ex. SII Nº 2.104, de fecha 06 de mayo de 2014, que declaró improcedente en parte tanto la devolución solicitada como la pérdida tributaria declarada en el año tributario 2013.

Agrega que con fecha 13 de octubre de 2014 se emitió la Liquidación Nº 29.323, que estableció una diferencia de impuestos a pagar por la suma de $57.200.137, incluidos reajustes e intereses, por concepto de Impuesto Único del artículo  21 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, atendido el carácter de gasto rechazado de los montos contenidos en la partida Nº 2 citada, correspondientes a asesorías por la suma de $118.410.464, y consumo en teléfono celular por la suma de $3.019.382.-

II.- El reclamo

Respecto de la Liquidación Nº 29.323, la contribuyente presentó reclamo tributario con fecha 17 de diciembre de 2014, solicitando que ésta sea dejada sin efecto íntegramente o en parte, por estimar que se encontraba acreditada la procedencia de los gastos por asesorías legales y de teléfono celular.

En cuanto a los fundamentos del reclamo, la reclamada reproduce lo señalado por el contribuyente en las 3 partidas observadas y agrega en cuanto  a los gastos por consumo en teléfono celular, al igual que en su respuesta a la citación, no se pronuncia en el reclamo.

III.- Traslado al reclamo

Señala la reclamada que, la partida objetada en la liquidación corresponden a gastos que no cumplen con los requisitos necesarios para poder ser aceptados tributariamente, y que corresponden al pago de asesorías y consumo en teléfono celular.

En cuanto a los gastos rechazados por concepto de asesorías ascienden a un total de $118.410.464, los cuales, según lo afirmado por la contribuyente, corresponden a defensas judiciales en que debió incurrir para resguardar sus intereses.

Relata, que para que sea procedente la deducción como gasto de los honorarios por defensas judiciales, estos deben cumplir con los requisitos generales de cualquier tipo de gasto establecidos en el artículo 31 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, especialmente los referidos a tener el carácter de inevitables, tener un ingreso correlacionado, y relacionarse con el giro de la empresa, según lo explicado anteriormente.

Indica que la contribuyente no aportó mayores antecedentes  en la etapa administrativa, respecto de los honorarios que tienen su origen en un juicio, por lo que no se puede tener por acreditada la partida citada, considerando además que dada la actividad acuícola que desarrolla, resulta evidente que el pago de los honorarios por defensas judiciales no puede relacionarse con su giro, por lo que éstos no pueden ser rebajados en la determinación de la renta líquida imponible.

Agrega que, se debe tener presente que los honorarios constituirán en todo caso, costas de la causa una vez que ésta sea resuelta, las cuales  podrían favorecerle o perjudicarle, y es ahí donde tendrán una real incidencia, por lo que no es posible inferir que estos gastos puedan ser contabilizados tributariamente, sin que se haya demostrado en forma fehaciente su necesidad.

En cuanto al argumento entregado por la contribuyente en relación a los gastos por defensas judiciales, en que estos pagos no están afectos a Impuesto Adicional cuando se trata de remunerar a no residentes en trámites judiciales en el exterior en defensa de exportadores residentes en Chile.

Al respecto, señala que el tratamiento tributario invocado en ningún caso es asimilable al cuestionado en este caso, por cuanto aquel corresponde a una exención concedida por la ley en beneficio de los exportadores residentes en el país y no a su aceptación como gasto necesario para producir la renta, carácter este último que es precisamente  el que  se ha impugnado.

En relación al fundamento de que de aceptarse la tesis del Servicio, todos los gastos de cobranza judicial serían afectos al artículo 21 de la Ley de la Renta, siendo que tales gestiones buscan el cobro de ingresos de las sociedades, afectos a impuesto, debiera ser igualmente rechazado, por cuanto el contribuyente no ha acreditado que el proceso judicial en el cual se ha visto envuelta persiga el cobro judicial de ingresos del giro adeudados.

Señala que la contribuyente no acreditó durante el proceso de fiscalización la necesariedad del gasto en telefonía celular, aportando antecedentes que le otorguen tal carácter, ni se ha referido a ello en su reclamo.

Finalmente la reclamada señala que conforme a los argumentos de hecho y derecho expuestos, y de conformidad a lo dispuesto en los artículos 21, 24 y 132 del Código Tributario, y demás normas legales vigentes y aplicables al caso solicita tener por evacuado el traslado del reclamo presentado por el contribuyente solicitando sea rechazado en todas sus partes, con expresa condenación en costas.

A fojas 158, se recibe la causa a prueba, fijándose el siguiente punto de prueba.

Antecedentes y circunstancias que desvirtúan la liquidación  de impuestos N° 29.323 de fecha 13 de octubre de 2014, reclamada, por concepto de gastos rechazados por asesorías por la suma de $118.410.464 y consumo de teléfono por la cantidad de $3.019.382 pesos.

A fojas 161, se acompaña lista de testigo por la parte reclamada.

A fojas 166, la parte reclamante solicita que se traiga a la  vista la documentación aportada en causa GR-12-00033-2014.

A fojas 105 y siguientes, rola declaración testimonial de doña SS, testigos de la parte reclamada.

A fojas 177, se agrega certificado del Secretario Abogado del Tribunal del término probatorio.

A fojas 178, se cita a las partes a oír sentencia.

PRIMERO, Que a fojas 1 comparece don QQ, RUT N°  XXX, en representación de ZZZ S.A., RUT N° XXX, ya individualizados; quien presenta reclamo tributario en contra de la liquidación de impuestos N° 29.323, de fecha 13 de octubre de 2014, emitida por la Unidad Puerto Varas de la Dirección Regional Puerto Montt del Servicio de Impuestos Internos, y solicita se deje sin efecto. Funda sus peticiones en los argumentos y consideraciones ya expuestos precedentemente, acompañando en su defensa los documentos que se han enumerado en la parte expositiva de esta sentencia.

SEGUNDO, Que la reclamada, evacuando el traslado conferido, solicita el rechazo del reclamo en todas sus partes con costas, en base a los fundamentos y argumentos de hecho y de derecho previamente referidos en la parte expositiva de la sentencia.

TERCERO, Que son hechos establecidos y no discutidos por las partes en este juicio:

1.- La contribuyente ZZZ S.A., es una sociedad anónima cerrada, que tiene giro de mayorista en productos del mar y producción y crianza de peces. Tributa el impuesto a la renta con renta efectiva y en base a contabilidad completa.

2.- Con fecha 08 de mayo de 2013, la contribuyente presentó su declaración anual de impuesto a la renta, folio N° 239696283, correspondiente al año tributario 2013, mediante la cual solicitó la devolución de un saldo a favor por la suma de $29.211.648 por concepto de pago provisional por utilidades absorbidas.

3.- El Servicio de Impuestos Internos fiscalizó a la contribuyente, solicitándole antecedentes mediante notificaciones Nos. 57010 de 10 de enero de 2014 y 58580 de 12 de febrero de 2014, los que fueron aportados por la actora. El Servicio emite con fecha13 de marzo de 2014, citación N° 4980, a la cual responde la contribuyente el día 17.04.2014, aportando antecedentes que desvirtuaron parcialmente las observaciones del ente fiscalizador en lo que dice relación con la partida N° 3. Por las restantes partidas citadas, el Servicio emite la resolución Ex. SII N° 2.104, de fecha 06 de mayo de 2014, que declaró improcedente en parte la devolución solicitada.

4.- El Servicio emitió, asimismo, la liquidación de impuestos N° 29.323, que estableció una diferencia de impuestos a pagar por la suma de $57.200.137, por concepto de Impuesto Único del artículo 21 de la Ley de Impuesto a la Renta, contra la que se alzó el contribuyente deduciendo reclamo tributario el día 17 de diciembre de 2014.

CUARTO, Que, para resolver la controversia sometida al conocimiento de este sentenciador, conforme a lo dispuesto en el artículo 132 del Código Tributario, la prueba será apreciada por el Tribunal de conformidad con las reglas de la  sana crítica.

QUINTO, El primer punto de prueba fijado en este juicio, fue del siguiente tenor: Antecedentes y circunstancias que desvirtúan la liquidación de impuestos N° 29.323 de fecha 13 de octubre de 2014, reclamada, por concepto de gastos rechazados por asesorías por la suma de $118.410.464 y consumo de teléfono por la cantidad de $3.019.382 pesos.

El actor solicitó a fojas 166, que se traiga a la vista la documentación aportada en causa GR-12-00033-2014.

El actor no aporta prueba para acreditar el gasto por consumo de celular por la suma de $3.019.382.

Con relación a los gastos originados en juicio arbitral Rol CAM N° XXX, por la suma de $118.410.464 pesos. Rolan en autos los siguientes antecedentes: 1.- Copia de extracto de página 10 del Diario Estrategia de fecha 16 de abril de 2014; 2.- Copia simple de escrito que contiene demanda reconvencional interpuesta por ZZZ S.A. en contra de CCC Chile S.A., Rol CAM N°XXX, timbrados con fecha 12 de septiembre de 2011; 3.- Copia simple de resolución de fecha 14 de septiembre de 2011 dictada por el Tribunal Arbitral CAM Santiago. 4.- Copia simple de juicio arbitral Rol CAM N°XXX, caratulada “CCC Chile con ZZZ S.A.”, que consta de 2380 fojas divididas en 6 tomos; 5.- Boleta N° 0000007, emitida por VVV Limitada, de fecha 19 de julio del 2012; 6.- Factura N° 001481, emitida por BBB Limitada, de fecha 20 de enero del 2012; 7.- Factura N° 001580 emitida por BBB  Limitada, de fecha 14 de mayo del 2012; 8.- Factura N° 001646, emitida por BBB Limitada, de fecha 20 de julio del 2012; 9.- Factura N° 000099, emitida por Inversiones NNN Limitada, de fecha 24 de enero del 2012; 10.- Factura N° 11670, emitida por MMM Limitada, de fecha 28 de marzo del 2012; 7.- Factura N° 0004526, emitida por ÑÑÑ Limitada, de fecha 31 de marzo del 2012; 11.- Factura N° 0004577, emitida por ÑÑÑ Limitada, de fecha 12 de abril del 2012; 12.- Factura N° 0004606, emitida por ÑÑÑ Limitada, de fecha 30 de abril del 2012; 13.- Factura N° 000046, emitida por LLL Limitada, de fecha 30 de julio del 2012; 14.- Factura N° 000065, emitida por LLL Limitada, de fecha 26 de noviembre del 2012;  15.-  Factura  N° 000067, emitida por LLL Limitada, de fecha 26 de noviembre del 2012; 16.- Factura N°  2504, emitida  por  KKK Limitada, de fecha 13 de enero del 2012; 17.- Factura N° 2784, emitida por KKK Limitada, de fecha 18 de mayo del 2012; 18.- Factura N° 3004, emitida por KKK Limitada, de fecha 27 de agosto del 2012; 19.- Factura N° 3212, emitida por KKK Limitada, de fecha 21 de noviembre del 2012; 20.- Factura N° 3217, emitida por KKK Limitada, de fecha 23 de noviembre del 2012; 21.- Copia de Libro mayor de la cuenta Asesorías 5-1-02-005-004, período 1 de enero del 2012  al  31  de  diciembre  del  2012,  y 22.- Respuesta a oficio N°160 de fojas 117, proveniente de la Cámara de Comercio de Santiago.

A su turno, a fojas 169 y siguientes, depone la testigo de la reclamada, UU. Respecto del punto en examen, la testigo señala, en  lo pertinente, que “…tampoco acreditó con antecedentes que sus dichos fueran verdad, por lo tanto no teníamos nada en que basarnos para acreditar que el gasto sea necesario y por el contrario todos los antecedentes que nos aportaba el contribuyente solo eran dichos, y las facturas y las boletas de honorarios no especificaban cual era el objetivo de esas asesorías…”

Los antecedentes aportados permiten tener por fehacientemente acreditada la existencia de un juicio arbitral Rol CAM N° XXX del cual fue parte demandada la contribuyente. Sin perjuicio de ello, al examinar las diversas facturas y boletas de honorarios acompañadas, el Tribunal concluye también que no se acreditó en autos que todas estas erogaciones hubieran sido motivadas por el juicio arbitral señalado, pues en el caso de las facturas Nos. 2504, de 13 de enero de 2012; 0000099, de  24 de enero de 2012; 0004526, de 31 de marzo de 2012; 0004606, de 30 de abril de 2012; 0004577, de 12 de abril de 2012; 2784, de 18 de mayo de 2012; 000046, de 30 de julio de 2012; 3004, de 27 de agosto de 2012; 000067, de 26 de noviembre de 2012; 000065, de  26 de noviembre de 2012; 3217, de 23 de noviembre de 2012; 11670, de 28 de marzo de 2012, y 3212, de 21 de noviembre de 2012, ellas corresponden, en algunos casos, a servicios distintos, o fueron emitidas por profesionales que no figuran patrocinando el juicio arbitral cuyas copias han sido aportadas, de modo tal que, de acogerse por el Tribunal el gasto como efectivamente deducible, su cuantía ascendería sólo a la suma de $12.049.997 pesos y no a la que se contiene en la declaración de impuestos del actor, por $118.410.464.

SEXTO, No obstante lo anterior, y respecto de las facturas restantes, emitidas por profesionales que sí habrían prestado asesoría a la contribuyente en el juicio arbitral rol CAM N° XXX, que corresponde a las Nos. 001646, de 20 de julio de 2012, por la suma de $522.589; 001585, de 14 de mayo de 2012, por la suma de $290.308, y 001481, de 20 de enero de 2012, por la suma de $11.237.100; este sentenciador concuerda con el criterio aplicado por el Servicio de Impuestos Internos, en cuanto a que dichos gastos no pueden ser deducidos de la renta bruta del contribuyente por no ser necesarios para la renta.

Es importante tener en claro que el cuestionamiento que el Servicio realiza acerca de los gastos a que se refiere el punto de prueba N° 3, que corresponden a la partida N° 2 citada, versa esencialmente sobre su “deducibilidad” como gasto necesario para producir la renta. Al respecto, es importante señalar que el ente fiscalizador ha señalado que para que un gasto sea deducible tributariamente hablando, es necesario que concurran los siguientes requisitos: 1.- Que se relacione directamente con el giro o actividad que se desarrolla; 2.- Que se trate de gastos necesarios para producir la renta, entendiéndose esta expresión en el sentido de lo que es menester, indispensable o que hace falta para un determinado fin, contraponiéndose a lo superfluo. En consecuencia, el concepto de gasto necesario debe entenderse como aquellos desembolsos de carácter inevitables u obligatorios, considerándose no sólo la naturaleza del gasto, sino que además su monto, es decir, hasta qué cantidad el gasto ha sido necesario para producir la renta del ejercicio anual, cuya renta líquida imponible se está determinando; 3.- Que no se encuentren ya rebajados como parte integrante del costo directo de los bienes y servicios requeridos para la obtención de la renta; 4.- Que el contribuyente haya incurrido efectivamente en el gasto, sea que éste se encuentre pagado o adeudado al término del ejercicio. De este modo, para el debido cumplimiento de este requisito, es menester que el gasto tenga su origen en una adquisición o prestación real y efectiva y no en una mera apreciación del contribuyente, y 5.- Que se acrediten o justifiquen en forma fehaciente ante el Servicio de Impuestos Internos, es decir, el contribuyente debe probar la naturaleza, necesidad, efectividad y monto de los gastos con los medios probatorios de que disponga, pudiendo el Servicio impugnarlos, si por razones fundadas no se estimaren fehacientes. (Así, por ejemplo, Ord. N° 6473, de 16.12.2003).

Al respecto, este sentenciador comparte el criterio del Servicio para definir los requisitos que deberían concurrir para estimar que un determinado gasto satisface la exigencia legal de ser “necesario”, a fin de que pueda ser válidamente deducido de la renta bruta del contribuyente. En efecto, resulta importante destacar que el Tribunal no desconoce la existencia de tales gastos declarados por el contribuyente –el ente fiscalizador, por otra parte, tampoco lo hace-, ni la circunstancia de que tales gastos puedan efectivamente ser deducidos en los estados financieros de la empresa, ni siquiera que afecten efectivamente su valor, entendida como unidad económica; la objeción del Tribunal radica, en cambio, en que para establecer el tributo, la ley construye una abstracción dentro de la cual sólo resultan relevantes los ajustes que el propio ordenamiento jurídico admite. En ese orden de ideas, siendo sólo admisibles para rebajar la base imponible del impuesto aquellas erogaciones que sean un gasto necesario para producir la renta, presupuesto éste último de carácter elemental. En otras palabras, que para haber producido la renta sobre la cual se aplica el impuesto, el contribuyente debe haberse visto obligado a incurrir en el gasto que deduce, de modo tal que de no haber realizado tal erogación, la renta no se habría generado.

Profundizando esta idea, diremos que la norma tributaria construye una abstracción donde se materializa la pretensión que tiene el Estado -en el ejercicio de su potestad impositiva-, de gravar con el tributo correspondiente a un determinado acontecimiento económico –el hecho imponible-, cuyos elementos son fijados previa y específicamente. La relevancia o irrelevancia de un hecho y de los elementos que sirven para determinarlo, en consecuencia, es ajena a la libertad que reina en el mundo de los negocios; de modo tal que no hay dependencia entre la norma jurídica y las ciencias económicas que puedan servirle de apoyo. Con ello se concluye que -en el exclusivo proceso de determinación de la prestación que se contiene en la obligación tributaria-, para saber si debe considerarse o descartarse un determinado gasto, aun cuando esté financiera y contablemente acreditado, debe estarse exclusivamente a los parámetros fijados por la ley.

El artículo 2° N° 1 de la Ley de la Renta define al hecho gravado como “…los ingresos que constituyan utilidades o beneficios que rinda una cosa o actividad y todos los beneficios, utilidades e incrementos de patrimonio que se perciban o devenguen, cualquiera que sea su naturaleza, origen o denominación”. Contra todo lo que de su sola lectura -prima facie- pudiera pensarse, la dependencia de este concepto de las ciencias económicas es limitado; pues el legislador se ha ocupado de establecer los términos en que dicha dependencia puede llegar a existir. En efecto, se abstrae de ellas al establecer exenciones que naturalmente caerían desde un punto de vista financiero dentro del concepto de renta; pero lo que resulta todavía más importante, restringe también su influencia cuando fija una serie de categorías y conceptos jurídicos en base a los cuales debe necesariamente estarse para la determinación de la prestación. Tales conceptos, por su propia naturaleza, limitan la libertad del empresario –que ahora  pasa ser visto como “contribuyente”- y se imponen a las razones financieras o  económicas que puedan afectarle. En otras palabras, el gasto declarado por el actor, no resulta necesario desde el punto de vista tributario, pues no hay un ingreso al cual pueda ser asociado, interpretación que se extrae de lo dispuesto en el inciso 1° del artículo 31 de  la Ley de Impuesto a la Renta, que perentoriamente dice que “La renta líquida (…) se determinará deduciendo de la renta bruta todos los gastos necesarios para producirla…”

El criterio seguido por este sentenciador en cuanto al concepto que ha de darse al requisito de necesariedad del gasto tributario, ha recibido  reconocimiento jurisprudencial entre los tribunales de alzada. Así, por ejemplo, en causa rol 3-2012, “XXX”, de fecha 06 de junio de 2012, confirmada por la Excma. Corte Suprema de Justicia, la Ilustrísima Corte de Apelaciones de Arica, conociendo del recurso de apelación interpuesto por el actor, fija la siguiente doctrina en el inciso tercero del considerando DECIMOCUARTO: (Inc. 3°) “Además de ello, concuerdan estos juzgadores con el rechazo del gasto por cuanto no existe la relación directa entre ingresos y gastos, toda vez que la Agencia no recibió ingresos que se relacionaran con los gastos generados por los endeudamientos, situación que arrastra por diez años, a partir del año tributario 2000”.

SÉPTIMO, En conclusión, no habiendo acreditado el actor los hechos en que se fundó su reclamo, el Tribunal procederá a su rechazo, tal como se verá a continuación.

Visto, además, lo dispuesto en los artículos 16, 17, 21, 124, 132 y demás pertinentes del Código Tributario; artículos 21, 31, 33 N° 1 letra g) del D.L. 824 de 1974; artículos 144 y 170 del Código de Procedimiento Civil y demás normas legales pertinentes, resuelvo:

1.- NO HA LUGAR en todas sus partes al reclamo de fecha 17 de diciembre de 2014, deducido a fojas 1 y siguientes por don QQ, RUT  XXX, en representación de ZZZ S.A. RUT XXX, ya individualizados.

2.- Se confirma la liquidación de impuestos N° 29.323, de fecha 13 de octubre de 2014, emitida por la Unidad Puerto Varas de la Dirección Regional Puerto Montt, reclamadas en estos autos.

3.- Se condena en costas al actor.

4.- Notifíquese al reclamante por carta certificada y al Servicio de Impuestos Internos mediante publicación de la presente sentencia en el sitio web del Tribunal.

5.- Anótese, regístrese y archívese en su oportunidad.”

TRIBUNAL TRIBUTARIO Y ADUANERO DE LA REGIÓN DE LOS LAGOS – 28.10.2015 – RIT GR-12-00059-2014 – JUEZ TITULAR SR. Christian Allen Rojas

Alan Emilio Matos Barzola

Especialista en Derecho Tributario y en Normas Internacionales de Información Financiera

Expositor Experto en materia tributario contable

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