Jurisprudencia Española en materia tributaria: La contabilización de una determinada partida no es una cuestión puramente formal sino que tiene trascendencia en el campo fiscal y muy directamente en el ámbito de los gastos deducibles

Alan Emilio en Lima
Alan Emilio en Lima

Mediante Sentencia de fecha 21 de noviembre del 2013 la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional ha emitido una importante jurisprudencia en materia tributaria (fiscal, impositiva) cuya repercusión debe tener un efecto directo en muchos teóricos que aún no evolucionan y que insisten en que las normas internacionales de información financiera no tienen efecto fiscal. En este portal web de contenido académico hemos evidenciado que esos “teóricos” se han quedado en la época de las cavernas al pensar que conocer de tributación es aplicar el positivismo, cuando la globalización ya los pasó como aviones a una tortuga.

En esta extensa sentencia española la Sala considera que la contabilización de una determinada partida no es una cuestión puramente formal sino que tiene trascendencia en el campo fiscal y muy directamente en el ámbito de los gastos deducibles.

Resalta la jurisprudencia española que las normas contables (el principio de prudencia y el principio de imagen fiel), obligan a reconocer la existencia de ingresos y gastos a medida que estos se devenguen, con independencia del momento en que se efectúe el cobro, ya que la imputación temporal de los ingresos debe hacerse de acuerdo al principio del devengo y de correlación de ingresos y gastos contenido en el Plan General de Contabilidad, siendo las magnitudes recogidas en la contabilidad las que determinan la base imponible.

Personalmente me resisto a creer que los magistrados españoles (de formación jurídica en derecho) están hablando piedras, cascajos o asteroides. Conviene comentarles que estos dos párrafos anteriores son concordantes con la jurisprudencia británica (regida por el common law) en materia fiscal.

De otra parte la Sentencia Española, que obviamente supera lo abordado en 1978 por García Mullín (en la época de las cavernas), da cuenta en su fundamento jurídico octavo lo siguiente en materia de deducción de gastos:

“siguiendo el criterio sentado por el Tribunal Supremo, sobre la necesidad de que los gastos que las entidades pretenden deducirse fiscalmente, cumplan una serie de requisitos, por lo que debe reiterarse el criterio de la Sala al respecto, plasmado en numerosas sentencias.

<< Para que pueda hablarse de “gasto deducible”, a los efectos fiscales, además de la “necesariedad”, se requiere la concurrencia de otros requisitos:

1), La justificación documental de la anotación contable, de conformidad al art. 37.4, del Reglamento del Impuesto .

2), La contabilización del gasto (según se desprende del citado art. 37, en su conjunto).

3), Su imputación a la base imponible en el ejercicio de su procedencia, conforme al art. 88.1, del Reglamento del Impuesto , como se ha declarado.

El concepto de “gastos necesarios” no es cuestión pacífica.

Del precepto citado, se desprende que la “necesidad” del gasto es tendencial, en el sentido de que han de estar orientados o dirigidos a la “obtención” de ingresos. Esta característica del “gasto necesario” puede ser contemplada desde una doble perspectiva:

–         Primera, positiva, como concepción económica de obtención del beneficio; criterio que sigue el citado art. 13, de la Ley 61/78 , en el que gasto e ingreso están directamente relacionados, al entender el gasto como un costo de los rendimientos obtenidos.

–         Y, segunda, negativa, como contraria a “donativo” o “liberalidad ; criterio mantenido en el art. 14.1.e), de la Ley 43/95, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades , y doctrina jurisprudencial ( TS. SS. 17 de febrero de 1987 , 20 de septiembre de 1988 , 20 de enero de 1989 , 27 de febrero de 1989 , 14 de diciembre de 1989 , 25 de enero de 1995 , entre otras).

Ambos criterios no son incompatibles, sino complementarios, al contemplar la “necesariedad del gasto” desde esa doble perspectiva.

En este sentido, y siguiendo este criterio interpretativo, se puede concluir que en el concepto de “gasto necesario” subyace una fundamentación finalística del mismo, ligada al concepto de partida deducible, y, por tanto, al de coste en la obtención de ingresos.

Cabe resaltar también que la Sala de lo Contencioso Administrativo Española concluye también que el sujeto pasivo debe ajustarse al criterio de imputación temporal ligado al devengo, entendido éste como el de corriente real de bienes, pudiendo no obstante desviarse del criterio legal de imputación temporal, pero, en tal supuesto, debe cumplir los requisitos formales y contables que dicha normativa fiscal exige. En el Perú, esto se traduce en la aplicación de la NIC 12 Impuesto sobre las Ganancias (mal llamado en algunos libros como Impuesto a la Renta), el artículo 33 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, el artículo 223 de la Ley General de Sociedades, entre otras normas jurídicas.

Alan Emilio Matos Barzola

Especialista en Derecho Tributario y en Normas Internacionales de Información Financiera

Expositor Experto en materia tributaria contable 

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